C’est quoi une donation ?

Un don. Une donation est un acte par lequel une personne va se « dépouiller » irrévocablement d’un bien au profit d’une autre personne. Les donations de biens recouvrent des formes multiples : il peut s’agir, par exemple, d’une donation simple, d’un don manuel, d’un don familial de somme d’argent, etc.

Un don, imposable ? Par principe, les donations sont soumises à l’impôt (ce que l’on appelle les droits de mutation) lorsque :

• la donation est réalisée à titre gratuit : il s’agit concrètement d’un don qui doit témoigner d’une réelle intention libérale ;
• le « donateur » (la personne qui donne) se départit immédiatement du bien donné ;
• la donation est acceptée par la personne qui la reçoit (le « donataire »).

Cas particulier : le don manuel. Le don manuel est celui que l’on rencontre le plus fréquemment. Il consiste à donner un bien « de la main à la main », qu’il s’agisse d’une somme d’argent ou de tout autre objet. Ce type de don ne peut donc être soumis à l’impôt que lorsqu’il est porté à la connaissance de l’administration fiscale par le biais :

• soit d’une déclaration accompagnant un acte soumis à enregistrement (par exemple une donation par acte authentique rédigée par notaire) ;
• soit d’une reconnaissance judiciaire ;
• soit d’une révélation qui peut être spontanée ou effectuée à la demande de l’administration.

Un don exonéré ? Toutes les donations ne sont pas soumises à l’impôt. Un certain nombre d’entre elles sont exonérées d’impôt, soit totalement, soit partiellement.

Cas particulier : le don TEPA. Le don TEPA est le terme générique que l’on emploie pour désigner un don familial de somme d’argent en pleine propriété. Ce type de don porte exclusivement sur des sommes d’argent : un don de voiture n’est pas un don TEPA.

Un abattement. Pour le calcul des droits de mutation, un abattement de 31 865 € est appliqué, sous réserve que le bénéficiaire du don soit majeur, ou émancipé, et que la personne qui donne soit âgée de 80 ans au maximum.

Un don familial. Pour qu’un don puisse bénéficier de cet abattement, il doit être consenti au profit :

• d’un enfant ;
• d’un petit-enfant ;
• d’un arrière-petit-enfant ;
• à défaut d’une descendance, d’un neveu ou d’une nièce ou d’un petit-neveu ou petite-nièce.

À noter. Le plafond de 31 865 € est propre à chaque donataire et ce quel que soit le nombre de donations. Un donateur peut par exemple consentir à son fils 10 donations. Si le montant cumulé de ces 10 donations est inférieur au seuil de 31 865 €, toutes les donations bénéficieront de cet abattement. En revanche, si le seuil est atteint dès la 8^e donation, les 2 suivantes seront soumises aux droits de mutation.

À noter bis. L'abattement se renouvelle tous les 15 ans. Concrètement, un parent peut donner 31 865 € en franchise d’impôt à chacun de ses enfants, tous les 15 ans.

Un cumul. L’abattement de 31 865 € se cumule avec les abattements qui s’appliquent au moment du calcul de l’impôt dû. Prenons un exemple : un père donne 150 000 € à son fils. Il faut commencer par appliquer l’abattement de 31 865 €. Le fils doit donc, en principe, soumettre à l’impôt la somme de 118 135 € (150 000 € - 31 865 €). Au moment du calcul de l’impôt, le bénéficiaire du don étant le fils du donateur, il bénéficie d’un abattement de 100 000 €. Il ne devra donc soumettre effectivement à l’impôt que la somme de 18 135 € (118 135 € - 100 000 €) sur les 150 000 € reçus au départ.

Donation : comment calculer l’impôt ?

Une base d’imposition. L’impôt est calculé sur la base de la valeur vénale réelle du bien donné au jour de la donation. Il n’existe pas vraiment de définition de la notion de « valeur vénale ». Si le don porte sur une somme d’argent, cela ne pose pas vraiment problème : la base d’imposition est constituée par le montant de la somme donnée. Si c’est un bien meuble qui est donné (par exemple une voiture), il faudra regarder la valeur accordée à un tel bien sur le marché.

Un calcul. Pour calculer le montant des droits de mutation, il convient d’abord de regarder s’il est possible d’appliquer un abattement à la base d’imposition. Une fois cela fait, il faut appliquer au solde restant un tarif et, dans certains cas, une réduction.

Un abattement. Il n’existe pas 1 seul abattement, mais plusieurs, qui s’appliquent en fonction de la qualité du bénéficiaire du don. Ainsi, il existe :

• un abattement de 100 000 € pour les dons consentis en ligne directe, c’est-à-dire au profit des père et mère du donateur ou de ses enfants : cet abattement est cumulable avec l’exonération prévue dans le cadre des dons TEPA ;
• un abattement de 15 932 € pour les dons consentis au profit d’un frère et ou d’une sœur ;
• un abattement de 7 967 € pour les dons consentis au profit d’un neveu ou d’une nièce : cet abattement est cumulable avec l’exonération prévue dans le cadre des dons TEPA dans l’hypothèse où le donataire n’a pas de descendance ;
• un abattement de 159 325 € pour les dons consentis au profit d’une personne handicapée physique ou mentale, cet abattement se cumule avec tout autre abattement ;
• un abattement de 80 724 € pour les dons consentis au profit d’un époux/d’une épouse ou d’un partenaire de Pacs : cet abattement est cumulable avec celui prévu pour les personnes handicapées ;
• un abattement de 31 865 € pour les dons consentis au profit d’un petit-enfant du donateur et ce, quel que soit l’âge de ce dernier : cet abattement est cumulable avec l’exonération prévue dans le cadre des dons TEPA, ainsi qu’avec l’abattement prévu pour les personnes handicapées ;
• un abattement de 5 310 € pour les dons consentis au profit d’un arrière-petit-enfant du donateur et ce, quel que soit l’âge de ce dernier : cet abattement est cumulable avec l’exonération prévue dans le cadre des dons TEPA, ainsi qu’avec l’abattement prévu pour les personnes handicapées.

Exemple. Vous décidez de donner la somme de 100 000 € à votre partenaire de Pacs. Il s’agit d’une donation simple et pas d’un don TEPA. Après application de l’abattement adéquat, le donataire (votre partenaire) doit soumettre à l’impôt la somme de 19 276 € (100 000 € - 80 724 €).

Un tarif. Une fois que la base d’imposition a été réduite de l’abattement adéquat (ou si aucun abattement n’est applicable), il convient de lui appliquer un tarif qui varie suivant la qualité du bénéficiaire de la donation (descendant, ascendant, conjoint, frère et sœur, etc.).

     =>  Consultez les tarifs des droits de donation (barème 2023)

Suite de l’exemple. Une fois l’abattement appliqué, votre partenaire doit soumettre à l’impôt la somme de 19 276 €. Il convient d’appliquer à la fraction de cette somme qui n’excède pas 8 072 € un tarif de 5 % (8 072 € x 5 % = 403,6 €), à la fraction de la somme comprise entre 8 072 € et 15 932 € (soit 7 860 €) un tarif de 10 % (7 860 € x 10 % = 786 €) et à la fraction de la somme comprise entre 15 932 € et 19 276 € (soit 3 344 €) un tarif de 15 % (3 344 € x 15 % = 501,6 €). Votre partenaire sera donc tenu au paiement des droits de mutation à hauteur de 1 691,2 € (403,6 € + 786 € + 501,6 €).

Une réduction ? Une fois le montant de l’impôt calculé, il existe pour les mutilés de guerre frappés d’une invalidité de 50 % une réduction de moitié du montant des droits de mutation dus, sans que la réduction ne puisse excéder 305 €.

Chronologie des donations. Récemment, le juge a précisé que si 2 donations-partages sont faites le même jour devant notaire, entre un même donateur et un même donataire, et présentées le même jour à l’enregistrement, celle devant recevoir l’abattement familial est celle ayant été dressée en premier par le notaire.

Donation : à déclarer !

Une déclaration... Si le don (TEPA ou manuel) est réalisé par acte authentique, c’est le notaire qui se chargera de procéder aux déclarations nécessaires auprès du SIE (service des impôts des entreprises). Si le don n’est pas consenti par acte authentique, le bénéficiaire devra remplir une déclaration n^o 2735 à adresser en double exemplaire au SIE.

…dématérialisée. Depuis le 30 juin 2021, les déclarations de dons manuels de sommes d’argent, d’actions, d’obligations et d’objets d’art, doivent s’effectuer en ligne, sur le site internet impots.gouv.fr, en suivant le chemin suivant : Votre espace particulier / Déclarer / Vous avez reçu un don ? / Déclarez le.

Un accompagnement. Une foire aux questions, disponible ici, ainsi qu’un « pas-à-pas », consultable ici, ont été mis en ligne pour vous accompagner.

Paiement. En principe, c’est au donataire de payer les droits de mutation. Toutefois, il est possible que le donateur se substitue à lui s’il souhaite assumer personnellement la charge de l’impôt.

Un télérèglement. Le paiement en ligne des droits de donation par carte bancaire ou autorisation de prélèvement est disponible sur son espace impôts.gouv.fr.

La présomption légale de propriété : le principe

Une présomption légale... Il s’agit d’une présomption de propriété des biens, établie par la loi, et qui n’a vocation à s’appliquer qu’en matière fiscale. Cette présomption est utilisée par l’administration lorsqu’il est question du calcul des droits de mutation à devoir suite au décès d’une personne.

… de propriété. Cette présomption revient à considérer qu’un bien meuble ou immeuble, dont l’usufruit (c’est-à-dire le droit d’utiliser le bien et, le cas échéant, d’en percevoir les revenus) appartient au défunt et la nue-propriété à ses héritiers potentiels (appelés « héritiers présomptifs »), doit entièrement faire partie de la succession de l’usufruitier pour le calcul des droits de mutation, jusqu’à preuve du contraire, sauf à ce que la donation ait été consentie plus de 3 mois avant le décès, par acte régulier.

Donation inexistante. En clair, la donation de la nue-propriété est présumée inexistante si le décès intervient moins de 3 mois après le démembrement, sauf à ce que la preuve de la sincérité et de la réalité de la donation soit apportée à l’administration.

Un démembrement préalable. Vous l’aurez noté, cette présomption légale de propriété ne trouve à s’appliquer qu’aux hypothèses de démembrement de propriété impliquant un usufruitier et son ou ses héritier(s) présomptif(s) ayant la qualité de nu(s)-propriétaire(s) des biens.

Nus-propriétaires. La présomption légale de propriété n’est applicable que lorsque l’administration se trouve face à un certain type de nus propriétaires, dont la liste est limitativement fixée par elle. Il s’agit des personnes suivantes :

• héritiers présomptifs de la personne consentant la donation, même s’ils sont renonçants à la succession ou exclus par testament ;

• donataires (personnes recevant un don) ou légataires (personnes étant désignées héritières par testament), même s’ils obtiennent cette qualité grâce à un testament postérieur au démembrement de propriété, ou s’ils sont renonçants à la succession ;

• personnes réputées interposées entre le défunt et ses héritiers, ses donataires ou ses légataires : parmi ces personnes interposées, on retrouve les pères et mères, ainsi que les époux et, pour les légataires et donataires uniquement, les enfants et autres descendants.

À noter. La présomption légale de propriété sera utilisée dans tous les cas où le nu-propriétaire a eu, à un quelconque moment, la qualité d’héritier présomptif. Il n’est pas requis qu’il ait eu cette qualité au moment de l’acte constatant le démembrement, ou qu’il l’ait encore au moment du décès de l’usufruitier.

Une sécurité. Ce mécanisme a été mis en place pour éviter que certaines personnes, volontairement, ne se dépouillent de leur vivant de la nue-propriété de leurs biens au profit de leurs héritiers et ce, pour permettre à ces derniers d’échapper au paiement de l’impôt de succession au moment du décès. En effet, quand un usufruit s’éteint du fait du décès de l’usufruitier, le nu-propriétaire récupère la pleine propriété du bien sans avoir à payer de droits de mutation pour ce bien au moment de la succession !

La présomption légale de propriété : les limites

Des limitations... La présomption légale de propriété ne s’applique pas à tous les cas de démembrement de propriété.

…diverses. Certaines situations de démembrement y échapperont, soit en raison de la nature de l’acte ou de l’évènement ayant conduit à la division, soit en raison du droit détenu par le défunt.

Nature de l’acte. Il ne sera pas tenu compte de la présomption légale de propriété si le démembrement de propriété du bien a pour origine :

• une donation régulière de la nue-propriété (donation ordinaire ou donation-partage) consentie plus de 3 mois avant le décès de l’usufruitier ;

• une donation consentie dans un contrat de mariage sans condition de délai ;

• une succession dévolue au défunt (de son vivant) et à ses héritiers présomptifs, et dans laquelle le 1^er a reçu l’usufruit viager d’un bien et les 2^ds la nue-propriété ;

• une disposition testamentaire prévoyant que l’usufruit est légué à une personne et la nue-propriété à ses héritiers présomptifs.

Droit du défunt. Il ne sera pas non plus fait application de la présomption légale dans l’hypothèse où le défunt ne serait pas usufruitier mais disposerait simplement d’un droit d’usage et d’habitation.

À noter. Si le « simple » droit d’usage et d’habitation cache en réalité un véritable usufruit, la présomption légale trouvera à s’appliquer.

Exemple. Une personne vend sa maison, avant son décès. L’acte de vente prévoit que le vendeur se réserve la jouissance d’un logement, jusqu’à la fin de sa vie. Quelque temps plus tard, cette personne décide de placer le logement en location : le droit d’usage et d’habitation ne pouvant pas faire l’objet d’une location, le vendeur dispose en réalité d’un usufruit ! Il faudra donc faire application de la présomption légale de propriété.

La présomption légale de propriété : la preuve contraire

Une présomption simple. Outre les cas de limitation, il est important de rappeler que la présomption légale de propriété est une présomption simple et qu’en tant que telle, elle peut être combattue par la preuve contraire.

Sincérité de l’opération. S’il souhaite combattre cette présomption, le nu-propriétaire devra apporter la preuve de la sincérité du démembrement de propriété.

Renversement de la charge de la preuve. Vous l’aurez noté, il appartient au nu-propriétaire d’apporter la preuve de la sincérité de l’opération que la loi présume fictive. Cette preuve sera examinée au cas par cas par l’administration.

Exemple 1. Les éléments suivants, à eux seuls, n’ont pas été retenus comme étant des preuves suffisantes par l’administration et le juge de l’impôt :

• acte de démembrement passé devant notaire ;

• démembrement de propriété opéré par adjudication, même si le prix est payé comptant ;

• prix converti en rente viagère, même si la personne pouvait produire des quittances ou des reçus ;

• travaux d’aménagement (ou autres) réalisés par le nu-propriétaire.

Exemple 2. En revanche, les éléments suivants ont été reconnus comme constituant des preuves suffisantes :

• démembrement résultant d’un partage complet sincère ;

• donation de sommes d’argent, constatée par un acte ayant une date certaine, en vue de financer, plus de 3 mois avant le décès, l’acquisition de tout ou partie de la nue-propriété d’un bien, sous réserve bien sûr de pouvoir justifier l’origine des sommes d’argent dans l’acte de donation ;

• décès intervenu de manière soudaine et imprévue, alors même que l’usufruitier était en bonne santé au moment de la donation.

À noter. Dans cette dernière hypothèse, le nu-propriétaire avait pu fournir une attestation du médecin traitant de l’usufruitier mentionnant qu’il était en bonne santé. De même, il avait fourni les témoignages d’autres personnes qui avaient rencontré l’usufruitier quelques jours avant son décès et qui l’avaient trouvé en bonne santé. Enfin, le nu-propriétaire avait pu apporter la preuve que cette donation s’inscrivait dans la continuité d’une autre donation, effectuée des années auparavant.

La présomption légale de propriété : les effets

Décès. La présomption légale de propriété induit une présomption d’inexistence de l’acte de démembrement. Pour autant, cette présomption ne produit ses effets qu’au moment du décès de l’usufruitier.

Calcul de l’impôt. Si la présomption est applicable, le bien est réputé appartenir (pour sa globalité) au patrimoine du défunt. Partant de là, le nu-propriétaire sera personnellement tenu au paiement des droits de mutation, calculés sur la valeur totale du bien, du fait du décès de l’usufruitier.

Imputation. Pour éviter une double imposition, si le nu-propriétaire a la qualité d’héritier, donataire, légataire, etc., les droits de mutation qu’il aura acquittés au moment du démembrement de propriété s’imputeront sur les droits dus suite au décès de l’usufruitier.

Inversement. À l’inverse, aucune imputation ne sera possible si le démembrement résulte, par exemple, d’une acquisition conjointe ou si le nu-propriétaire a acquis son droit auprès d’une autre personne que l’usufruitier défunt.

Justification. Si le nu-propriétaire souhaite bénéficier de la possibilité d’imputer les droits déjà payés sur ceux restants dus, il devra justifier le montant des sommes qu’il indique avoir déjà réglées. À cet effet, il devra produire l’original ou l’expédition de l’acte de démembrement. À défaut, il pourra fournir à l’administration la date à laquelle la formalité de l’enregistrement a été effectuée.

Revenus fonciers : déduire les travaux d’entretien et de réparation ?

Une distinction à faire. Parmi les charges que vous pouvez déduire des loyers perçus, pour le calcul de votre impôt sur le revenu, figurent les dépenses de travaux. Mais il faut toutefois distinguer selon la nature des travaux réalisés et le type de local dans lequel ils sont réalisés, puisque certaines dépenses de travaux ne sont pas déductibles.

Pas de difficultés majeures pour les travaux d’entretien. La déductibilité des travaux d’entretien et de réparation que vous prenez en charge ne pose pas de difficultés majeures : ces travaux sont, par principe, déductibles, qu’il s’agisse d’entretien ou de réparation. Seront considérées comme des dépenses d’entretien et de réparation celles qui ont pour objet de maintenir votre bien en bon état et d’en permettre un usage qualifié de « normal ». Ces travaux ne doivent pas modifier la consistance ou l’agencement de votre bien (exemples : remise en état d’un mur, réparation d’un plafond, remise en état d’une installation de chauffage, travaux de peinture, réfection des sols, etc.).

Attention. Si vous réalisez, dans le cadre d’un même chantier, des travaux de réparation (déductibles) et des travaux d’agrandissement (non déductibles), veillez à bien les dissocier, tant sur les documents d’urbanismes que sur les factures des professionnels. En l’absence d’une telle distinction entre les différents postes de travaux, vous ne pourrez pas déduire de vos revenus fonciers le montant des travaux de réparation.

Sauf s’il s’agit de dépenses locatives… Les dépenses et charges locatives ne sont par principe pas déductibles. Il en est ainsi des dépenses directement prises en charge par le locataire (vous n’êtes en pratique pas concerné par la dépense), mais aussi de celles que vous payez et qui vous sont remboursées par votre locataire dans la mesure où vous ne tenez pas compte de ces sommes en recettes.

Exemple. Un couple, propriétaire d’une maison placée en location par l’intermédiaire d’une SCI, fait réaliser, par un professionnel, d’importants travaux d’entretien du jardin, notamment l’élagage des arbres et la mise en déchetterie des déchets, qu’il déduit de son revenu foncier imposable. Refus de l’administration qui rappelle qui si la déduction des dépenses d’élagage est ici possible, s’agissant de charges qui ne sont pas récupérables sur le locataire, il n’en va pas de même des dépenses liées à la mise en déchetterie des déchets. Ici, elle considère, implicitement, que les dépenses de mise en déchetterie sont récupérables sur le locataire.

Une opinion que ne partage pas le juge. Puisqu’une partie des dépenses de mise en déchetterie des déchets (67,56 %) est liée de façon certaine à l’élagage des arbres, elles sont en partie déductibles des revenus fonciers du propriétaire (à hauteur de 67,56 %). Le redressement fiscal est donc partiellement annulé.

Exceptions à l’exception. Il est toutefois admis 3 exceptions à ce principe de non-déductibilité des dépenses locatives d’entretien et de réparation. Vous pouvez ainsi déduire :

• les dépenses occasionnées par la vétusté ou la force majeure ;
• les dépenses engagées en vue de faciliter la location ;
• les dépenses que vous supportez pour le compte du locataire et que ce dernier ne vous a pas remboursées au moment de son départ.

Revenus fonciers : déduire les travaux d’amélioration ?

Tout va dépendre du type de local dans lequel ces travaux sont réalisés. On définit d’une manière générale ces travaux comme ceux qui apportent à l’immeuble un élément de confort nouveau ou mieux adapté aux standards actuels, sans modifier la structure du bien en question. Leur déductibilité va dépendre du type de local dans lequel ils sont effectués.

Exemples. Seront notamment considérés comme des dépenses qualifiées d’amélioration l'installation initiale ou le remplacement par un équipement mieux adapté aux conditions modernes de vie du chauffage, d'une salle d'eau, d'une cuisine, du tout-à-l'égout, etc., l’agrandissement des fenêtres et pose de persiennes (notamment pour y placer des huisseries normalisées), la réfection de l'installation électrique, la réparation de la toiture d'un bâtiment par remplacement d'une partie de la charpente, le ravalement d’une façade, la réfection de la peinture et de la plomberie, etc.

Pour les locaux d’habitation. Les dépenses d’amélioration constituent, selon l’administration fiscale, des dépenses d’investissement non déductibles (susceptibles, selon elle, de provoquer une augmentation de la valeur de votre bien). Toutefois, afin d’encourager la modernisation de l’habitat, vous êtes autorisé à déduire les travaux d’amélioration que vous faites réaliser dans le ou les logements que vous mettez en location.

Immeuble à rénover. Le juge s’est également prononcé récemment sur le caractère déductible des travaux entrepris dans un immeuble à rénover. Dans cette affaire, il s’agissait d’un couple, propriétaire d’une maison à rénover, dans laquelle il a fait réaliser 200 000 € de travaux. Une fois la maison en état d’être louée, le couple a demandé naturellement à déduire de ses revenus fonciers le montant des travaux réalisés, ce que l’administration lui a refusé.

Pourquoi ? L’administration rappelle au couple que pour pouvoir déduire les travaux de ses revenus fonciers, encore faut-il mettre en location le logement. Or, force est de constater que la maison n’est pas louée, et que le couple n’a jamais fait part de son intention de la placer en location. Dans ces conditions, la déduction est refusée. Une position qui est confirmée par le juge.

Pour les locaux commerciaux. Pour les locaux affectés à un autre usage que l’habitation, et notamment les locaux commerciaux, la déduction des dépenses d’amélioration n’est pas autorisée, par principe. Il en sera ainsi, par exemple, de travaux de réalisation d’une nouvelle installation électrique, de l’installation et de l’aménagement d’une climatisation et d’une ventilation mécanique contrôlée, la pose de nouvelles cloisons, etc.

Exceptions ? Seules 2 exceptions sont admises : elles concernent les dépenses qui ont pour objet de faciliter l’accueil des personnes handicapées (aménagement de place de parking, construction d‘une rampe d’accès, élargissement de la porte d’entrée, suppression d'arche ou de seuils, etc.) et de protéger les locaux contre l’amiante.

Pour les propriétés rurales. Des règles spécifiques sont susceptibles de s’appliquer pour les propriétés rurales. Ainsi, pour information, sachez que seront admises en déduction :

• les dépenses d’amélioration non rentables afférentes aux propriétés bâties autres que les locaux d’habitation, si elles n’entraînent pas une augmentation du fermage ;
• les dépenses d’amélioration liées aux propriétés non bâties que vous supportez effectivement ;
• les travaux de restauration ou de gros entretien réalisés en vue du maintien en bon état écologique et paysager de certains espaces naturels protégés qui ont reçu l’accord préalable de l’autorité administrative compétente.

Local d’habitation/local commercial. Récemment, le juge est venu préciser que le fait qu’un local d’habitation soit temporairement donné en location à une société dans un cadre commercial ne lui fait pas perdre sa qualité de “local d’habitation”, dès lors que les travaux n’ont pas modifié sa conception, son aménagement ou ses équipements. Par conséquent, les travaux d’amélioration qui y ont été réalisés demeurent déductibles des revenus fonciers.

Revenus fonciers : déduire les travaux de construction ?

Ce sont des dépenses d’investissement. Qu’il s’agisse de dépenses de construction, de reconstruction ou d’agrandissement, ces dépenses correspondent à des dépenses d’investissement. Sont visés les travaux qui ont notamment pour conséquence la création de nouveaux locaux, les travaux ayant pour effet d’apporter une modification importante au gros œuvre de locaux existants, les travaux qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction, les travaux ayant pour effet d’accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants.

Exemple. Ont ainsi été déclarés non déductibles des travaux qui ont consisté en l'aménagement des combles et en la transformation du logement préexistant en 6 lots d’habitation. Ces travaux ont, en pratique, comporté la suppression d’une fenêtre en façade sur cour, la démolition de sols et du carrelage, la réalisation de dalles en béton, l’ouverture de portes, le renforcement des poutres, la réfection de la façade, le remplacement des fenêtres et des voltés, la réalisation de cloisons, etc. Ces travaux ont eu pour conséquence d’apporter une modification importante du gros œuvre et d’augmenter la surface habitable : même si pris isolément, ils auraient pu constituer des travaux d’améliorations déductibles, les juges ont considéré que ces travaux correspondaient à des travaux de reconstruction, non déductibles des revenus fonciers.

Dépenses non déductibles. Parce qu’elles sont susceptibles d’entraîner une augmentation de la valeur de votre bien, ces dépenses ne sont pas admises en déduction de vos revenus fonciers. Il s’agit d’un principe qui ne souffre pas d’exceptions, à deux nuances près.

Pour certains investissements immobiliers locatifs. Si vous avez opté pour un régime de défiscalisation immobilière du type « Périssol », « Besson » ou « Robien », qui vous autorise à calculer un amortissement déductible de vos revenus fonciers, vous pouvez demander la déduction au titre de l’amortissement des dépenses de reconstruction ou d’agrandissement ; cela suppose toutefois de prendre un nouvel engagement de location de 9 ans, l’amortissement étant alors calculé selon les mêmes modalités que l’investissement initial.

Pour les propriétés rurales. Vous êtes autorisé à déduire les travaux de construction d’un nouveau bâtiment agricole que vous prenez en charge, dès lors qu’il est destiné à remplacer un bâtiment existant, vétuste ou inadapté aux techniques modernes de l’agriculture et à condition que cette construction n’entraîne pas une augmentation du fermage.

Revenus fonciers : déduire votre main d’œuvre ?

Un cas fréquent. Il peut arriver que réalisez vous-mêmes des travaux, par nature déductibles, dans un immeuble que vous mettez en location. La question se pose alors de savoir si la valeur de ces travaux, entendue comme votre main d’œuvre et les matériaux achetés, est effectivement admise en déduction de vos revenus fonciers.

Dans ce cas... La valeur de votre main d’œuvre n’est pas déductible au titre des revenus fonciers. A l’inverse, et sous réserve de le justifier (au moyen de tickets de caisse ou de factures), le prix d’achat des matériaux est déductible des revenus fonciers, sous réserve, bien entendu, que la nature des travaux corresponde à des travaux déductibles.

Revenus fonciers : quel montant déduire ?

Bien souvent… Il est fait appel à une entreprise spécialisée qui fera le nécessaire pour la réalisation des travaux dans le local loué. Dans ce cas, dès lors, bien entendu, que les travaux sont effectivement déductibles, le montant à déduire correspondra à la facture émise par l’entreprise, incluant les équipements et la main d’œuvre (retenez le montant TTC si la location n’est pas elle-même soumise à la TVA).

Mais aussi… Faire appel à un entrepreneur n’est pas une obligation : de nombreux propriétaires font eux-mêmes leurs travaux. Dans ce cas, seul le prix d'achat des matériaux est déductible (le travail que vous effectuez personnellement n'est pas pris en compte).

Mais aussi… Abordons le cas de l’entrepreneur qui fait des travaux dans un bâtiment loué lui appartenant : dans ce cas, sous réserve que le bien fasse effectivement partie de son patrimoine privé, les dépenses de matériaux et de main-d'œuvre doivent être distraites des comptes de l’entreprise et prises en compte pour la détermination de son revenu net foncier imposable.

Revenus fonciers et déduction des travaux : le cas de l’immeuble démembré

« Démembré » ? Un immeuble est dit « démembré » lorsque le droit de propriété est, en quelque sorte, réparti entre un usufruitier qui a le droit d’utiliser l’immeuble et d’en percevoir les revenus lorsqu’il est loué et un nu-propriétaire qui, lui, est titulaire du droit d’en disposer.

Une répartition des travaux. En présence d’un immeuble démembré, la prise en charge des travaux est répartie de la manière suivante, sur le plan strictement juridique :

• l’usufruitier n’est tenu qu’aux dépenses d’entretien et de menues réparations,
• le nu-propriétaire doit assumer les grosses réparations, à moins que ces réparations n’aient été occasionnées par un défaut d’entretien de la part de l’usufruitier, auquel cas ce dernier en doit aussi participer à leur prise en charge.

Une répartition des déductions ? Si l’immeuble est loué, la question se pose de l’impact de ces travaux au regard de l’impôt sur le revenu. Comme nous venons de le rappeler, les loyers reviennent à l’usufruitier, lequel les soumet à l’impôt sur le revenu, et ce dernier pourra déduire de ses propres revenus fonciers les travaux d’entretien qu’il a payé pour calculer le montant net des revenus imposables. Le nu-propriétaire est, de son côté, autorisé à prendre aussi en compte les travaux qu’il a pris financièrement en charge. Dans ce cas :

• soit il est par ailleurs propriétaire de biens loués et ces dépenses viendront compenser les loyers imposables perçus par ailleurs,
• soit il ne dispose pas de revenus fonciers et ces dépenses de travaux viendront s’imputer sur son revenu global dans la limite annuelle de 10 700 € (la fraction qui excède cette limite est uniquement imputable sur les revenus fonciers perçus au cours des 10 années suivantes),
• soit il ne dispose pas de revenus fonciers et ces dépenses de travaux pourront, sur option irrévocable, s’imputer sur son revenu global dans la limite annuelle de 25 000 € (la fraction qui excède cette limite est uniquement imputable sur les revenus fonciers perçus au cours des 10 années suivantes).

A noter. La possibilité pour un nu-propriétaire d’imputer les travaux de grosses réparations sur son revenu global dans la limite de 25 000 € ne s’applique que pour les dépenses supportées jusqu’au 31 décembre 2016. Cette option a été supprimée par la Loi pour les dépenses engagées à compter du 1er janvier 2017, sauf si elles résultent d’un devis (avec versement d’acompte) signé avant le 31 décembre 2016.

Sous conditions. Le démembrement du droit de propriété doit concerner un immeuble (bâti ou non bâti), ce qui exclus donc les démembrements qui portent sur des titres de sociétés, et doit résulter d'une succession ou d'une donation entre vifs effectuée sans charge ni condition et consentie entre parents jusqu'au 4ème degré inclusivement.

Mais attention. La déduction de ces travaux ne sera possible, tant pour l’usufruitier que pour le nu-propriétaire, que s’il s’agit de travaux d’entretien, de réparation et d’amélioration (pour un logement dans ce dernier cas). Il faut, en effet, rappeler que les travaux de construction, de reconstruction, d’agrandissement ne sont jamais déductibles, quelle que soit la personne qui les prend en charge.

Déduire les primes d’assurance

Attention ! La question de la déductibilité des primes d’assurance se pose uniquement si vous êtes soumis au régime réel. Elle ne concerne pas les personnes relevant du micro-foncier.

Par principe, les primes sont déductibles. Tout propriétaire d’immeuble qu’il met en location est tenu de souscrire une assurance, communément appelée « propriétaire non occupant ». À ce titre, vous payez des primes d’assurance, selon une fréquence bien souvent mensuelle : ces primes d’assurances sont, par principe déductibles de vos revenus fonciers. À cet égard, les sociétés d’assurance envoient, tous les ans, un récapitulatif du montant des primes effectivement payées au cours de l’année.

Une déduction sous conditions

Mais des conditions existent… Les sommes versées au titre de votre contrat d’assurance seront déductibles pour autant qu’elles se rapportent effectivement au bien immobilier que vous mettez en location. En outre, vous devez avoir effectivement payé et supporté ces primes au cours de l’année d’imposition. Peu importe la nature du risque couvert. Ainsi, vous pouvez déduire les primes d’assurance qui couvrent :

• le risque incendie ;

• les dégâts des eaux ;

• le bris de glace ;

• les dégâts causés par la tempête, la grêle ou la neige ;

• les dommages causés par le vol ou le vandalisme ;

• votre responsabilité civile en qualité de propriétaire-bailleur ;

• etc.

Le cas des assurances liées à l’emprunt. Dans le cadre de l’emprunt souscrit pour financer votre investissement, vous pouvez avoir souscrit une assurance pour garantir son remboursement. Les primes versées dans ce cadre sont déductibles de vos revenus fonciers. Mais il faut attirer votre attention sur le point suivant : dans l’hypothèse où vous constatez un déficit foncier, les primes versées vont suivre le même régime que l’emprunt dont elles constituent un accessoire. Par voie de conséquence, la fraction du déficit qui provient des intérêts d’emprunt et des primes d’assurance liées à cet emprunt ne pourra s’imputer que sur les revenus fonciers des 10 années suivantes.

A retenir

Revenus fonciers : déduire les intérêts d’emprunt

Des charges par principe déductibles. Répondant à la déduction générale des charges foncières qui veut qu’une dépense engagée en vue de l’acquisition ou de la conservation du revenu foncier soit déductible, les intérêts d’emprunt sont, par principe, déductibles pour le calcul de votre impôt foncier net imposable, quelle que soit l’affectation du local en question (habitation, commerce, local professionnel, etc.), sous réserve d’être soumis au régime du réel. 

En pratique. Sont visés par cette règle les seuls intérêts versés au cours de l’année, à l’exclusion des remboursements du capital emprunté. En règle générale, votre établissement bancaire vous envoie, tous les ans, à l’époque des déclarations de revenus, un récapitulatif des montants correspondants aux frais déductibles.

Un cas vécu. Un propriétaire s’est vu refuser, par l’administration fiscale et le juge, la déduction des intérêts d’emprunts puisqu’il n’apportait pas la preuve que les intérêts en question correspondaient effectivement à un prêt obtenu pour l’achat de l’appartement placé en location.

Attention. Seuls les intérêts d’emprunt sont déductibles, en ce qu’il s’agit de dépenses effectuées en vue de l'acquisition du revenu. À l’inverse, le remboursement du capital n’est pas déductible dès lors qu’il s’analyse, non comme une dépense engagée en vue de l'acquisition d'un revenu foncier, mais comme une dépense engagée en vue de l'acquisition d'un capital.

Achat, mais aussi travaux. Bien entendu, l’emprunt doit avoir pour objet le financement d’un bien que vous destinez effectivement à la location, source de revenus fonciers. Cette déduction est donc admise à propos des intérêts d’emprunts contractés pour l’achat ou la construction de votre bien immobilier mis en location. Mais vous pouvez aussi, le cas échéant, déduire les intérêts d’emprunts contractés pour l’agrandissement, la réparation ou encore l’amélioration de votre bien locatif.

Rachat des parts d’un associé de SCI. Dans un litige opposant l’administration fiscale à plusieurs associés de SCI, il a été jugé que les intérêts de l’emprunt souscrit par la SCI pour racheter les parts sociales de l’un de ses associés étaient déductibles des revenus fonciers des autres associés, la souscription de ce prêt étant liée à une condamnation judiciaire dont le non-respect aurait exposé la société et les associées restants au risque de vente du bien immobilier.

Des intérêts non déductibles ? La liste des intérêts d’emprunt admis en déduction est limitative : dès lors, si vous contractez un emprunt pour un autre motif que ceux décrits précédemment, les intérêts ne seront pas déductibles. Par exemple, si vous devez emprunter pour financer une indemnité d’éviction que vous devez verser au locataire de votre local commercial, les intérêts d’emprunt versés à ce titre ne seront déductibles que si l’indemnité d’éviction est elle-même déductible de vos revenus fonciers. Pour information, une indemnité d’éviction versée au locataire lors de la résiliation ou du non-renouvellement d’un bail commercial ne sera pas déductible si vous reprenez le local pour l’utiliser à des fins personnelles ou pour le revendre libre de toute occupation. Inversement, cette indemnité d’éviction sera déductible dans l’hypothèse où vous souhaitez vous séparer du locataire en place pour relouer votre local à des conditions de loyer plus avantageuses pour vous.

Le cas des emprunts substitutifs. Vous renégociez votre prêt pour obtenir de meilleures conditions. Les intérêts de ce nouvel emprunt que l’on appelle « emprunt substitutif » seront-ils déductibles au même titre que le 1er emprunt qu’il remplace ? La réponse n’est pas si évidente puisque l’administration répond, par principe, par la négative. Néanmoins, elle admet que ces intérêts soient, malgré tout, déductibles, lorsque les 2 conditions cumulatives suivantes sont remplies :

• le nouvel emprunt doit être souscrit pour rembourser ou se substituer à l’emprunt initial (assurez-vous que le nouveau contrat mentionne expressément l’emprunt initial en se référant à ce dernier) ;
• les intérêts admis en déduction ne doivent pas excéder ceux qui figuraient sur l’échéancier initial.

Revenus fonciers : déduire les frais annexes

Il n’y a pas que les intérêts qui soient déductibles. Lorsque vous souscrivez un emprunt, vous souscrivez généralement une assurance qui servira à garantir le remboursement de l’emprunt. De même, l’organisme financeur vous demandera le versement de frais de dossier, vous pourrez avoir à acquitter des frais d’inscription hypothécaire ou en privilège de prêteur de deniers, vous pourrez avoir à payer des sommes au titre de la caution, etc. Tous ces frais sont-ils déductibles ?

Les frais annexes. Sont admis en déduction les frais d’emprunt qui suivent le même régime fiscal que les intérêts de l’emprunt dont ils découlent : sont visés les frais de constitution de dossier, les frais d’inscription hypothécaire et/ou les frais de mise en place du privilège de prêteur de deniers, les sommes versées à un organisme de cautionnement, les frais de mainlevée, les agios ou commissions de banque.

Les primes d’assurance. Les primes d’assurance liées à la souscription de l’emprunt sont elles aussi déductibles de votre revenu foncier. Cette solution est également admise dans l’hypothèse où une SCI souscrit une assurance-décès sur la tête de son dirigeant : les primes versées seront déductibles des revenus fonciers dès lors qu’elle a été imposée par la banque et que la société ne pourra récupérer les sommes que si le risque couvert se réalise.

Les indemnités de résiliation anticipée d’un emprunt. Cette indemnité de résiliation n’est, par principe, pas déductible des revenus fonciers. Une exception est toutefois admise dans l’hypothèse d’un emprunt substitutif : les frais liés à cet emprunt et le coût de la résiliation de l’emprunt initial seront déductibles si l’opération de refinancement a permis de diminuer le montant global de la charge d’intérêts restant dus.

Les frais de souscription d’un emprunt substitutif. Par principe, ces frais liés à la souscription d'un emprunt substitutif ne sont pas déductibles (sauf ceux se rapportant aux primes d’assurances contractées pour garantir le remboursement du nouvel emprunt). Toutefois, l’administration admet que ces frais soient déductibles, s’il est établi que la résiliation du prêt initial et la souscription d’un emprunt substitutif ont effectivement permis de diminuer le montant global de la charge d’intérêts restant dus. Ce qui est tout de même le but de l’opération, en principe…

Conseil. Si vous vous trouvez dans cette situation, mettez en avant tous les arguments possibles : diminution de la charge d’emprunt globale grâce à des conditions plus avantageuses, maintien des tarifs de location conformes au marché, sans vous mettre vous-même en difficulté, etc. Insistez sur le fait que cette opération vous permet de préserver les revenus que vous tirez de votre investissement locatif. Vous pourrez ainsi démontrer que cette dépense, en l’occurrence l’indemnité de résiliation, est effectivement « engagée en vue de l’acquisition et de la conservation du revenu » (selon la formule consacrée), et, de ce fait, déductible de vos revenus fonciers.

Revenus fonciers : si vous constatez un déficit foncier

Une attention particulière. Par principe, un déficit foncier s’impute sur votre revenu global, dans la limite de 10 700 €. Mais attention : la fraction du déficit qui provient des intérêts d’emprunt n’est pas imputable sur le revenu global, mais uniquement sur les revenus fonciers des 10 années suivantes au maximum. Vous devez donc distinguer, parmi vos dépenses déductibles, les intérêts d’emprunt des autres dépenses.

Sont non seulement visés les intérêts, mais aussi les frais annexes. La fraction résultant des intérêts d'emprunts s'entend de l'ensemble des intérêts d'emprunts que vous avez contracté pour acheter, construire, réparer, améliorer, agrandir votre bien locatif. Mais cette fraction intègre aussi les frais accessoires à l’emprunt, qui sont assimilés aux intérêts (frais de dossier, assurance-vie ou chômage...) et suivent le même régime.

Revenus fonciers : les impôts et taxes que vous pouvez déduire

Déduire vos impôts fonciers. Le principe est le suivant : vous êtes autorisé à déduire les impôts et les taxes que vous payez au cours de l’année, et qui concernent le ou les biens immobiliers que vous mettez en location. L’une des conditions requises par la règlementation impose que les impôts ou taxes déductibles sont ceux qui sont perçus au profit des collectivités locales et de certains établissements publics ou d’organismes divers. Concrètement, quels sont les impôts que vous pouvez déduire ?

Voici la liste. Sont donc admis en déduction de vos revenus fonciers :

• la taxe foncière ;

• certaines taxes annexes à la taxe foncière, comme par exemple, la taxe spéciale d’équipement.

Attention. Seuls sont, par principe, déductibles les impôts et taxes qui ont effectivement été payés au cours de l’année. Toutefois, il est admis que vous puissiez déduire un impôt ou une taxe que vous n’avez pas payé à la condition que vous ayez toutefois reçu l’avis d’imposition : dans ce cas, vous pouvez déduire de vos revenus fonciers le montant exact qui figure sur l’avis d’imposition.

Une taxe remboursée par le locataire ? Il peut arriver que le contrat de bail prévoit un remboursement par le locataire d’une taxe ou d’un impôt dont vous êtes, en qualité de propriétaire, normalement redevable. À titre d’exemple fréquemment rencontré figure l’hypothèse du remboursement de la taxe foncière par le titulaire d’un contrat de bail commercial au bénéficie du bailleur. Parce que la taxe vous incombe normalement en qualité de propriétaire, le remboursement ainsi effectué par votre locataire viendra augmenter vos revenus imposables : il faut donc rajouter au montant des loyers le montant de ce remboursement.

À titre de règle pratique, une tolérance est admise. Si la taxe qui vous est remboursée par votre locataire est normalement déductible de vos revenus fonciers, l'administration admet que vous puissiez faire purement et simplement abstraction de ces sommes, tant en recettes qu'en dépenses : vous n’incluez pas le remboursement dans vos recettes et vous ne déduisez pas le montant correspondant.

Revenus fonciers : les impôts et taxes que vous ne pouvez pas déduire

Plusieurs catégories. Les autres impôts ou taxes, et spécialement ceux perçus au profit de l’État et ceux qui incombent normalement à votre locataire ne sont pas déductibles de vos revenus fonciers. Concrètement, quels sont ces impôts ou taxes ?

Lesquelles ? Parmi les impôts que vous ne pouvez pas déduire figurent l’impôt sur le revenu lui-même et les droits de mutation (que vous pouvez être amené à payer au moment de l’achat de votre bien immobilier ou lors d’une succession ou d’une donation). Ne sont pas non plus déductibles les différentes taxes que l’on qualifie d’élément du prix de revient de l’immeuble : on pense ici à la taxe d’aménagement, le versement pour dépassement du plafond légal de densité, etc. Enfin, depuis l’imposition des revenus 2015, il n’est plus possible de déduire la taxe annuelle sur les locaux à usage de bureaux, les locaux commerciaux et les locaux de stockage, qui est spécifique à la région Ile de France.

Les taxes incombant au locataire. Vous ne pouvez pas non plus déduire les impôts et taxes qui sont normalement à la charge du locataire. On pense, ici, à la taxe d’habitation et à la taxe d’enlèvement des ordures ménagères.

Déduire vos charges de copropriété l’année de leur paiement

Des modalités particulières de déduction. Vous pouvez déduire les provisions pour dépenses de copropriété pour le calcul des revenus fonciers imposables, que ces dépenses soient ou non prévues dans le budget prévisionnel de la copropriété. Mais le montant déductible est diminué du montant des provisions de l’année précédente qui correspond à des charges non déductibles ou récupérables auprès de votre locataire. Il faut opérer en 2 temps…

À quoi correspond une provision pour charges de copropriété ? Une provision pour charges de copropriété a pour objet, indistinctement :

• des charges déductibles de vos revenus fonciers (une dépense d’entretien par exemple) ; 

• des charges non déductibles des revenus fonciers (une dépense d’agrandissement par exemple) ;

• et des charges récupérables auprès de votre locataire (les dépenses de fonctionnement des parties communes par exemple : entretien, éclairage chauffage, etc.).

Tout déduire l’année du paiement. Votre syndic appelle, tous les mois ou, plus généralement, tous les trimestres le montant des provisions pour charges de copropriété, qui correspond aux dépenses liées à la copropriété, réparties entre chaque copropriétaire. Les provisions déductibles sont celles que vous avez effectivement payées au syndic au cours de l’année, et qui se rapportent aux dépenses courantes de maintenance, d’entretien, de réparation, de fonctionnement et d’administration des parties communes et équipements communs de l’immeuble.

Peu importe l’affectation des dépenses. Ces provisions que vous payez au cours de l’année sont déductibles pour leur montant total : vous n’avez donc pas à faire de distinction entre les charges effectivement déductibles des revenus fonciers de celles qui ne le sont pas. La régularisation s’opèrera l’année suivante.

Régularisez vos charges de copropriété effectivement déductibles l’année suivante

Une fois les comptes de la copropriété établis. L’année suivante (année N+1), le syndic arrête les comptes, avec les membres du conseil syndical, et sollicite l’approbation des copropriétaires dans le cadre de l’assemblée générale appelée à statuer sur les comptes de l’exercice écoulé. À l’issue de cette approbation, vous allez pouvoir procéder à la ventilation définitive des charges de copropriété versées l’année précédente (année N).

En pratique. Vous devez réintégrer dans votre revenu imposable de l'année N + 1 les charges de copropriété déduites des revenus de l'année N lorsqu'elles correspondent à des charges non déductibles ou récupérables sur les locataires. Le syndic de copropriété indique, en général, dans le décompte individuel de charges qu’il vous envoie à l’issue de l’assemblée générale, le quantum des charges récupérables.

En ce qui concerne le solde. À l’issue de l’approbation des comptes de l’exercice apparait généralement un solde, positif ou négatif. Ce solde doit aussi faire l’objet d’une régularisation : le solde positif doit être réintégré dans les revenus imposables et le solde négatif doit faire l’objet d’une déduction complémentaire.