Déclarer et payer votre TVA : combien ?

Une soustraction. Pour calculer la TVA nette due, il faut retrancher du montant de la TVA que vous collectez votre propre TVA déductible… Opération simple, en apparence, mais cela suppose toutefois de savoir déterminer, d’une part, cette TVA « collectée » et d'autre part, cette TVA « déductible ».

Déterminer la TVA « collectée ». Le premier élément de calcul concerne votre TVA collectée, dont le montant est déterminé à partir du prix facturé à vos clients. Le moment où vous devez déclarer cette TVA collectée dépendra, en pratique, de la nature de l'opération réalisée, selon qu'il s'agit d'une livraison de biens ou d'une prestation de services.

Déterminer la TVA « déductible ». Le second élément de calcul correspond au montant de la TVA déductible, c’est-à-dire la TVA qui vous est facturée par vos fournisseurs (et pour autant que toutes les conditions requises pour déduire cette TVA soient réunies). La date à laquelle vous pouvez effectivement déduire cette TVA est liée à celle de la TVA collectée (appliquée à votre fournisseur ou prestataire) : votre droit à déduction de la TVA prend, en effet, naissance lorsque cette TVA devient exigible chez votre fournisseur ou prestataire.

Combien devez-vous payer ? La différence positive entre le montant de la TVA collectée et le montant de la TVA déductible détermine le montant de votre TVA nette à payer. Une différence négative fera naître un crédit de TVA. Ce crédit de TVA est reportable et s'imputera sur le montant de la TVA à payer au titre des périodes suivantes (le crédit de TVA est reportable sans limitation de durée jusqu'à épuisement). Toutefois, sous réserve de respecter certaines conditions, vous pouvez vous faire rembourser ce crédit de TVA.

Déclarer et payer votre TVA : à quel moment ?

Une question. Comme nous l’évoquons précédemment, la question qui se pose est de savoir à quel moment vous devez vous placer pour déclarer la TVA collectée et déduire la TVA déductible. Il faut, ici, faire référence aux notions de « fait générateur » (qui se définit comme le fait par lequel sont réalisées les conditions légales nécessaires pour l'exigibilité de la TVA) et d'« exigibilité » de la TVA (qui se définit comme le moment où le Trésor est en droit de vous réclamer le paiement de cette taxe).

Concrètement. Voici ce qu’il faut retenir :

• en principe, en matière de livraison de biens, le fait générateur de la TVA et son exigibilité coïncident : vous devez donc reverser la TVA collectée sur la période au cours de laquelle est intervenu le transfert du droit de propriété (on retient, en pratique, le moment de la livraison du bien) ; toutefois, pour les acomptes encaissés depuis le 1er janvier 2023, la TVA est exigible lors de l’encaissement des acomptes, à concurrence du montant encaissé ;
• en matière de prestation de services, ces deux notions ne coïncident pas, le fait générateur intervenant lorsque la prestation est réalisée et l'exigibilité de la taxe intervenant lors de l'encaissement des acomptes, du prix ou de la rémunération => vous devez donc reverser la TVA collectée au titre de la période au cours de laquelle vous avez été payé de votre prestation.

Spécialement pour les prestataires de services. Vous pouvez opter pour le paiement de la TVA d'après les débits : dans ce cas, vous tenez compte, non pas de l'encaissement, mais de l'inscription en comptabilité du montant facturé au débit du compte 'client' (en pratique, on retient la date de facturation). Si vous exercez cette option, vous devez déclarer et reverser votre TVA collectée, sans attendre d'en avoir obtenu le paiement (elle doit donc être faite en toute connaissance de cause, au regard notamment du nombre de factures faites, des délais de paiement client, etc.). Pour exercer cette option, il vous suffit d'adresser un courrier en ce sens à votre service des impôts, l'option prenant alors effet à compter du 1er jour du mois suivant celui au cours duquel elle a été formulée.

Spécialement pour les travaux immobiliers. Les travaux immobiliers sont considérés, au plan de la TVA, comme des prestations de services : par conséquent, un artisan doit décaisser sa TVA au moment de l’encaissement des acomptes et au fur et à mesure de l'encaissement du prix de sa prestation (sauf option pour les débits).

Attention. La TVA est exigible au moment de l’encaissement des acomptes, seulement si :

• tous les éléments pertinents de la future prestation sont déjà connus à ce moment-là ;
• la réalisation de la prestation n’est pas incertaine.

Une autre option. Mais un artisan dispose d’une autre option qui lui permet de décaisser la TVA au moment de la livraison des travaux (on retient, en pratique, la date de la réception provisoire des travaux ou celle de l’utilisation réelle des locaux si elle intervient avant). Cette option vise les marchés uniques comportant à la fois la fourniture de biens et l’installation des matériels ou appareils fournis, la valeur de vente de ces matériels et appareils devant excéder 50 % du montant total du marché.

Cas particuliers de la pose de panneaux photovoltaïques. La qualification d’une opération de pose de panneaux photovoltaïques peut poser problème au regard des règles applicables en matière de TVA : s’agit-il d’une livraison de bien, obligeant l’entreprise à reverser la TVA dès la livraison des panneaux ? Ou s’agit-il de travaux immobiliers lui permettant de reverser la TVA lors de l’encaissement du prix ? Il semble que la 1re hypothèse soit la bonne…

Déclarer et payer votre TVA : comment ?

Déclaration mensuelle… Vous devez, en principe, déposer tous les mois une déclaration n° 3310-CA3, récapitulant les opérations du mois précédent en détaillant le montant de la TVA collectée, par taux d'imposition, et les éventuelles régularisations (et notamment la TVA antérieurement déduite à reverser) ainsi que le montant de la TVA déductible (en distinguant la TVA déductible sur immobilisations, la TVA déductible sur autres et biens services, ainsi que les éventuelles régularisations de TVA déductible).

… trimestrielle ? Si le montant de votre TVA exigible annuellement est inférieur à 4 000 €, vous pouvez déposer vos déclarations CA3 tous les trimestres. Ce seuil de 4 000 € doit s’apprécier au début de chaque trimestre, par rapport au montant total de la TVA exigible sur les 4 trimestres civils précédents.

Des modalités précises... Toutes les entreprises doivent télédéclarer et télépayer leur TVA. Pour cela :

• soit vous utilisez le système EFI : vous effectuez, via un espace personnel, vos déclarations et vos paiements sur le site www.impots.gouv.fr ;
• soit vous utilisez la procédure EDI, via un prestataire agréé (votre expert-comptable par exemple).

Attention. Le non-respect de cette obligation liée à la télétransmission de vos déclarations est sanctionné par une majoration dont le taux est fixé à 0,2 % du montant de la TVA due (le montant de cette majoration ne pouvant être inférieur à 60 €). En outre, sachez que le retard de dépôt de la déclaration et/ou le retard de paiement sont sanctionnés de la manière suivante :

• le défaut ou le retard de déclaration est sanctionné, outre par l'intérêt de retard (0,20 % par mois de retard), par une majoration de 10 % ou de 40 % lorsque vous n'avez pas déposé votre déclaration dans les 30 jours d'une mise en demeure ;
• le défaut ou le retard de paiement est sanctionné, outre par l'intérêt de retard (0,20 % par mois de retard), par une majoration de 5 % (elle n'est toutefois pas due si vous déposez tardivement votre déclaration accompagnée du paiement complet de la TVA, les sanctions pour dépôt tardif de vos déclarations restant applicables).

En cas d’erreur. En présence d’une erreur ayant pour effet de majorer le montant de la TVA, vous devez normalement déposer une déclaration rectificative relative à la période au titre de laquelle l’erreur a été commise. Toutefois, si vous êtes de bonne foi, vous pouvez simplement corriger cette erreur spontanément sur la déclaration du mois de sa découverte (cette tolérance ne vaut que si l’erreur porte sur un montant de TVA inférieur à 4 000 €).

Déclarer et payer votre TVA : quand ?

Cela dépend… La date effective à laquelle vous devez déclarer et payer votre TVA va dépendre du type de votre entreprise et de son adresse.
 

Le principe du crédit de TVA…

« TVA collectée – TVA déductible »… Pour faire simple, disons que le montant de la TVA nette due correspond à la différence constatée entre le montant de la TVA que vous collectez auprès de vos clients et celui de la TVA payée auprès de vos fournisseurs et qui, toutes conditions remplies, vient s’imputer sur la TVA collectée (on parle ici de « TVA déductible »).

Trop de « TVA déductible »… Il peut arriver qu’au titre d’un mois donné, vous constatiez plus de TVA déductible que de TVA collectée, parce que vous avez procédé à un investissement important par exemple. Cette situation fait naître à votre profit ce que l'on appelle un « crédit de TVA ».

Une créance « imputable » ou « remboursable »…

La voie prioritaire : l’imputation. Par principe, dès lors que vous constatez un crédit de TVA, il est reporté sur les déclarations de TVA suivantes, jusqu’à complet épuisement : ce crédit de TVA viendra donc diminuer le montant de votre TVA nette due au titre des mois ou trimestres suivants.

La voie exceptionnelle : le remboursement. Si le crédit de TVA est d’un montant important, ou si vous êtes en situation régulière de crédit de TVA, vous pouvez solliciter son remboursement. Par principe, ce remboursement est annuel. Les demandes de remboursement doivent être déposées au cours du mois de janvier et porter sur un montant au moins égal à 150 €. Mais, exceptionnellement, vous pourrez solliciter un remboursement dès lors qu’une déclaration (mensuelle ou trimestrielle, selon les cas) fait apparaître un crédit d’au moins 760 €. Bien entendu, cette possibilité ne concerne que les entreprises soumises, de plein droit ou sur option, au régime réel normal qui les conduit à devoir déposer des déclarations mensuelles ou trimestrielles.

Pour les entreprises relevant du régime simplifié. Si vous êtes dans ce cas, vous ne déposez pas de déclarations mensuelles ou trimestrielles : vous payez des acomptes au cours de l’exercice et vous régularisez votre TVA due une fois par an, au moment du dépôt de la déclaration annuelle. C’est donc normalement à ce moment que vous pourrez éventuellement solliciter le remboursement d’un éventuel crédit de TVA, pour autant qu’il soit d’un montant supérieur à 150 €.

Une exception à connaître. Exceptionnellement, vous pouvez solliciter un remboursement au moment du dépôt du relevé d’acompte semestriel, mais uniquement s’agissant d’un crédit lié à de la TVA déductible ayant grevé l’achat de biens constituant des immobilisations, et pour autant que son montant soit supérieur à 760 €. Dans ce cas, le montant du remboursement sera calculé :

• pour l’acompte de juillet, en fonction des opérations réalisées sur la période d’imposition en cours au 30 juin comprise entre le 1er décembre de l’année précédente et le 30 juin de l’année en cours ;
• pour l’acompte de décembre, en fonction des opérations réalisées sur la période d’imposition en cours au 30 novembre comprise entre le 1er juillet et le 30 novembre.

Pour les entreprises qui cessent leur activité. Les entreprises qui cessent leur activité et qui, au jour de la cessation, disposent d’un crédit de TVA déductible, peuvent en demander le remboursement à l’administration.

A noter. Le traitement comptable d’une créance de TVA, même erroné, même injustifié, est sans incidence aucune sur le droit à remboursement de cette créance. Si vous pouvez prouver que cette créance existe, l’administration n’aura d’autre choix que de procéder à son remboursement.

Une demande de remboursement de crédit de TVA sous surveillance !

Une visite de l’administration ? Si vous faites une demande de remboursement de crédit de TVA, sachez que l’administration pourra venir directement dans l’entreprise pour consulter votre comptabilité et toutes les pièces justificatives (les factures notamment) pour s’assurer de la sincérité de votre demande.

A condition de prévenir ! Avant cette visite, qui ne s’apparente pas à un contrôle fiscal en tant que tel (rien n’empêchera donc l’administration de revenir contrôler à nouveau la comptabilité de l’entreprise), l’administration doit vous envoyer un avis d’instruction sur place. La visite d’un vérificateur, quant à elle, ne peut avoir lieu qu’aux heures d’exploitation, entre 8h00 et 20h00, et uniquement dans les locaux affectés à l’exploitation de l’activité.

Un délai précis. Une fois la visite et les investigations sur place effectuées, l’administration a 60 jours pour rendre sa décision : soit elle valide le remboursement de crédit de TVA, soit elle le refuse en tout ou partie (une décision de refus doit être motivée et pourra être contestée par la suite). Dans tous les cas, la décision de l’administration ne pourra pas être rendue plus de 4 mois après la notification à l’entreprise de l’avis d’instruction sur place : si ce délai n’est pas respecté, le remboursement de crédit de TVA est réputé accepté.

Un moyen de paiement ?

Une 3ème solution à ne pas négliger… Vous pouvez utiliser votre crédit de TVA pour payer des échéances de certains impôts ou taxes. Cette faculté est ouverte pour les impôts professionnels suivants : TVA, impôt sur les sociétés, taxe sur les salaires, taxes d’apprentissage, participation à la formation professionnelle continue, etc.

Payer votre IS avec votre crédit de TVA ? Voici la marche à suivre : au moment du dépôt de votre demande de remboursement, vous sollicitez par écrit l’utilisation de votre crédit de TVA pour payer l’échéance à venir d’un impôt ou d’une taxe. Attention : votre demande doit intervenir au plus tard 30 jours avant l’échéance d’impôt ou de taxe que vous souhaitez régler, ce qui suppose d’anticiper cette demande.

Concrètement. Une fois cette demande faite, elle sera instruite par l’administration qui vous informera des suites qu’elle entend lui réserver. Si elle l’accepte, votre échéance de paiement sera alors automatiquement diminuée du crédit de TVA indiqué dans votre demande (l’éventuel surplus de la créance non imputé sera automatiquement remboursé).

1re vérification : l’opération est-elle soumise à la TVA ?

On parle de « champ d’application ». Pour qu’une vente ou une prestation de services soit soumise à la TVA, il faut qu’elle entre dans ce que l’on appelle dans le jargon TVA le « champ d’application » de cette taxe. Par principe, disons qu’entrent dans ce champ d’application les opérations effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel et les opérations désignées par la Loi ainsi que celles pour lesquelles il est possible d’opter.

La 1re catégorie. « L’assujetti agissant en tant que tel » est celui qui réalise une vente de biens ou de marchandises, ou une prestation de services, à titre onéreux, dans le cadre d’une activité économique exercée de manière indépendante. Cela suppose qu’il existe une contrepartie (quelle qu'elle soit) à la livraison de la marchandise ou à la réalisation de la prestation rendue à un bénéficiaire (on parle de « lien direct »). La plupart des entreprises réalisent des opérations économiques (commerciales, industrielles, artisanales), répondant à ces caractéristiques et sont, dès lors, soumises à la TVA.

Exemple 1. Une société exploite une activité de location de longue durée de voitures. A ce titre, elle propose à ses clients soit de souscrire un contrat de location simple, soit de souscrire un contrat de location avec assurance. Lorsqu’un client choisi de prendre une voiture avec assurance, la société ne soumet à TVA que la partie du prix qui concerne la prestation de location. Elle considère en effet que la prestation d’assurance qu’elle propose bénéficie, comme toute prestation d’assurance, d’une exonération de TVA. L’administration conteste, estimant que la vente de contrat d’assurance par la société est accessoire à la mise à disposition de véhicules : un accessoire qui doit, en conséquence, suivre le régime de TVA applicable à la location de voitures.

Mais. Pas pour le juge, qui annule le redressement fiscal : le seul fait que la société de location ne propose pas de contrats d’assurance sans contrats de location de voiture n’en fait pas pour autant l’accessoire de son activité de location. En conséquence de quoi, la société est fondée à réclamer le bénéfice de l’exonération de TVA sur la prestation d’assurance qu’elle propose.

Le cas des constructeurs. Certains contrats de construction peuvent prévoir la faculté, pour le constructeur, de souscrire une assurance dommage-ouvrage obligatoire au nom et pour le compte du futur propriétaire de l’habitation (le maître d’ouvrage). Dans cette hypothèse, une fois l’assurance souscrite, le constructeur refacture les primes d’assurances et les frais de dossier au maître de l’ouvrage à l’euro près.

Une exonération de TVA possible. Puisqu’en règle générale, le maître d’ouvrage a la possibilité de souscrire lui-même une assurance dommage-ouvrage auprès d’un autre assureur, la prestation offerte par le constructeur n’est pas accessoire à son activité de construction. Dans ces conditions, et dès lors que le constructeur refacture à son client les primes d’assurance et les frais de dossier pour un montant inchangé (sans prendre de commission), il peut bénéficier de l’exonération de TVA propre aux opérations d’assurance pour ces refacturations.

La 2nde catégorie. La Loi peut prévoir que certaines opérations seront expressément soumises à la TVA, bien que les critères pour l’application de cette taxe ne soient pas nécessairement remplis. Dans cette catégorie rentrent notamment ce que l’on appelle les « livraisons à soi-même (LASM) » : une livraison à soi-même consiste à se procurer un bien ou un service à partir d’éléments vous appartenant (une entreprise de bâtiment fait fabriquer par ses propres équipes et avec ses propres matériaux un nouveau local ou de nouveaux agencements sur son propre terrain). Pour respecter le principe de neutralité de la TVA (si l’entreprise fait appel à un prestataire extérieur, les travaux seront soumis à la TVA), la LASM est soumise à la TVA, cette TVA étant, elle-même, déductible si les conditions pour opérer cette déduction sont évidemment réunies (sachez que le défaut de déclaration d’une LASM est sanctionné par une amende fiscale de 5 %).

3ème catégorie : une option possible ? Dans certaines hypothèses, il est permis d’opter pour le paiement de la TVA, alors que l’opération concernée n’est pas, par elle-même, soumise à cette taxe. Figurent notamment dans cette catégorie certaines locations, par exemple, les locations de locaux professionnels dépourvus du matériel et du mobilier, pour lesquelles une option à la TVA est possible (l’intérêt de l’exercice d’une telle option reposera dans la possibilité, pour le loueur, de déduire la TVA acquittée à l’occasion de l’investissement et des dépenses réalisées à raison du bien loué).

Attention. N’oubliez pas qu’à partir du moment où vous mentionnez de la TVA sur vos factures, même par erreur, vous en serez redevable !

Exemple Un marchand de biens a vendu un immeuble en faisant mention, sur l’acte authentique de vente, d’un prix « TVA incluse ». Estimant avoir commis une erreur en facturant la vente avec TVA, il n’a pas reversé le montant de la taxe due. A l’occasion d’un contrôle fiscal, l’administration a réclamé le versement de cette TVA facturée, rappelant à cette occasion le principe suivant : « toute TVA facturée, même à tort, est due ». Position partagée par le juge qui confirme le redressement fiscal.

2ème vérification : calculer la « base d’imposition »

Opération importante. Maîtriser la base d’imposition à la TVA est important, que vous vous placiez du côté fournisseur ou que vous agissiez en tant que client. Dans le premier cas, il s’agira d’être sûr du montant de la TVA que vous devez payer, et donc que vous pouvez déduire de la TVA que vous collectez, de votre côté, auprès de vos clients. Dans le second cas, il s’agira de valider le montant de la TVA effectivement collectée et reversée à l’administration. N’oubliez pas que vous agissez en qualité de collecteur de l’impôt pour l’Etat, avec toutes les obligations, contraintes et responsabilités que cela induit.

Base d’imposition = prix de vente. Le principe général est le suivant : la base d'imposition à la TVA est constituée de toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus (ou à recevoir) par le fournisseur ou le prestataire, en contrepartie de l'opération facturée, qu'il s'agisse d'une livraison ou d'une prestation de services. Peu importe l'échelonnement dans le temps du paiement du prix, qui n'entraîne aucune conséquence sur la détermination de la base d'imposition.

Mais pas seulement… Non seulement il faut tenir compte du prix, mais aussi des frais accessoires facturés aux clients (même directement) et qui peuvent alors être considérés comme des compléments de prix. Pour mémoire, on peut citer, par exemple, les commissions éventuelles, les intérêts, les frais de transport, les frais de déplacement, les frais d'emballage, les frais d'assurance, etc.

Ce dont vous ne devez pas tenir compte. Cette base d'imposition ne comprend pas la TVA elle-même : on parle alors de prix hors taxes. Elle ne comprend pas, non plus, les réductions de prix (qu'il s'agisse d'escomptes, de rabais, de remises, de ristournes, etc.), sous réserve du respect des conditions suivantes :

• la réduction de prix doit bénéficier intégralement et directement au client ;
• la réduction de prix ne doit pas constituer la contrepartie d'une prestation ou la rémunération d'un service réalisé par l'acheteur.

Attention. Lorsque la réduction de prix est accordée après la délivrance de la facture (ce qui peut être le cas de ristournes de fin d'année par exemple), et pour pouvoir exclure ces réductions de prix de la base d'imposition à la TVA, vous devez adresser une facture rectificative modifiant le prix et le montant de la taxe de la facture primitive.

Intégration fiscale : quel avantage ?

Optimisation fiscale. Le régime de l’intégration fiscale est un dispositif qui offre bien des avantages, pour autant qu’il soit savamment utilisé et que vous en respectiez toutes les conditions. Ouvert aux groupes de sociétés, ce dispositif permet d’optimiser le résultat imposable du groupe formé d’une société holding et d’une ou plusieurs filiales et la fiscalité appliquée aux dividendes versées par cette ou ces filiales à la société holding.

Une optimisation fiscale du résultat imposable. Le principe de l’intégration fiscale réside dans une simple équation : le résultat du groupe formé entre une holding et une ou plusieurs filiales ne fera qu’un pour le calcul de l’impôt. Les déficits des unes viendront diminuer les bénéfices des autres. L’impôt sur les sociétés est, en effet, calculé sur un « résultat d’ensemble » du groupe.

Une optimisation fiscale des dividendes. Par principe, les dividendes distribués par une filiale à sa société mère sont exonérés d’impôt à hauteur de 95 % de leur montant, seule une quote-part de frais et charges égale à 5 % du montant de ces dividendes étant alors imposés. Cela suppose toutefois que cette société mère ait opté pour le régime mère fille (elle doit pour cela détenir au moins 5 % du capital de la filiale). Dans le cadre de l’intégration fiscale, cette quote-part de frais et charges imposable est abaissée à 1 %.

Un régime pour les dividendes reçus de l’étranger. Pour les sociétés éligibles au régime mère/fille, et toutes conditions par ailleurs remplies, la quote-part de frais et charge est abaissé de 5 à 1 % concernant les dividendes versés à une société française non membre d’un groupe fiscalement intégré par une filiale située à l’étranger (dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale) soumise à un impôt équivalent à l'impôt sur les sociétés.

Un abaissement sous condition. Cet abaissement de la quote-part s’applique dès lors que la société distributrice (la société étrangère) et la société française à qui sont versés les dividendes auraient pu appartenir à un groupe fiscalement intégré si la société étrangère était située sur le sol français.

Attention. Cet abaissement de la quote-part de frais et charges ne s’appliquera pas si la société française qui reçoit les dividendes ne fait pas volontairement partie d’une intégration fiscale : tel est le cas lorsque l’absence d’intégration résulte d’un simple défaut d’option ou d’accord.

Quant aux sociétés non éligibles au régime mère/fille. Le régime applicable à ces distributions est modifié, sous condition, afin de le rapprocher de celui applicable aux distributions relevant du régime mère/fille. Concrètement, il n’y a plus de neutralisation intégrale de ces distributions. Dorénavant, les dividendes inéligibles au régime mère/fille ne seront plus neutralisés qu’à hauteur de 99 % : ces distributions seront donc comprises dans le résultat du groupe à hauteur de 1 %.

Régime mère/fille ? Pour mémoire, le régime mère-fille suppose de détenir au moins 5 % de la société filiale, que les titres soient qualifiés, au plan comptable, comme des « titres de participations » et qu’ils soient détenus pendant au moins 2 ans.

Intégration fiscale : quelles conditions ?

Très nombreuses conditions. Comme tout dispositif qui présente des avantages fiscaux, il faut respecter de nombreuses conditions, tant sur le fond que sur la forme, ce qui rend l’application de ce régime fiscal particulièrement complexe. Voici néanmoins les grandes lignes qu’il faut connaître pour appréhender les contours de ce dispositif spécial.

En ce qui concerne la société-mère. Elle doit être soumise à l’impôt sur les sociétés et détenir au moins 95 % (directement ou indirectement) des sociétés filiales avec lesquelles elle forme le groupe intégré fiscalement. Elle-même ne doit cependant pas être détenue directement ou indirectement à plus de 95 % par une autre société (elle perdrait alors son statut de société-mère).

En ce qui concerne la (les) société(s) filiale(s). Elle doit être également soumise à l’impôt sur les sociétés et détenue à au moins 95 % de son capital par la société-mère (directement ou indirectement).

Attention. La condition de détention doit être remplie de façon continue au cours de chaque exercice couvert par l’option pour l’intégration fiscale. Si le seuil de 95 % venait à ne pas être respecté, à la faveur de rachat ou de restructuration, vous risquez une exclusion de ce régime.

Une option. La société mère doit opter pour le régime de l’intégration fiscale : cette option est valable 5 ans et se renouvelle tacitement. La société-mère doit joindre à cette option le périmètre de l’intégration fiscale : elle indique à l’administration fiscale la liste des sociétés concernées par cette option pour l’intégration fiscale (elle-même et ses filiales), ce périmètre étant révisable tous les ans (il suffit à la société mère d’informer l’administration à propos des filiales qui sortent et qui entrent dans le groupe fiscalement intégré).

Coïncidence des exercices comptables. Les exercices comptables de la société mère et des filiales doivent coïncider et avoir en principe avoir une durée de douze mois (cette condition s'impose dès le premier jour d'application du régime). Il est toutefois possible à tout moment d’écourter ou d’allonger la durée d'un exercice afin de décaler la date de clôture, mais cette modification ne peut intervenir qu'une seule fois au titre d'une période couverte par une même option (elle doit être notifiée à l'administration dans le délai de dépôt de la déclaration de résultat de l'exercice précédant celui dont la date de clôture est modifiée).

Une convention. Le régime de l’intégration fiscale aura pour conséquence de rendre la société mère seule redevable légale de l’impôt sur les sociétés (c’est donc elle qui s’acquitte des acomptes au cours de l’exercice puis procède à la liquidation de l’IS dû au titre de l’exercice écoulé). Mais aucune règle précise n’est toutefois prévue quant à la répartition, entre les sociétés du groupe, des impôts acquittés par la société mère au nom du groupe, ni de l'économie d'impôt résultant, le cas échéant, de l'application du régime de groupe. C’est pourquoi il faut rédiger une convention qui aura pour effet de régler ces questions, tout en ayant à l’esprit que l’intérêt de chaque société et les droits des associés minoritaires ne doivent pas être lésés. Il pourra s’agir de :

• maintenir l’impôt à la charge de la société mère ;
• répartir l’impôt au prorata des résultats ;
• réallouer aux sociétés déficitaires l’économie d’impôt consécutives aux déficits.

Un excédent. La société mère peut demander, au moment du paiement du solde de l’impôt, la restitution d’un excédent de versement ou d’une fraction de l’impôt, le cas échéant. Une filiale ne peut donc pas, en principe, demander à l’administration de lui restituer directement un excédent d’impôt, sauf à ce que sa société mère lui ait donné mandat pour le faire.

Exemple 1. Après imputation d’un crédit d’impôt recherche au titre des dépenses de recherches qu’elle avait engagées, une filiale s’est aperçue que le groupe pouvait obtenir la restitution d’une fraction de l’impôt sur les sociétés déjà versé. Plutôt que d’en informer sa société mère, la filiale a décidé de former elle-même une demande de remboursement, ce que l’administration, puis le juge, lui ont refusé.

Cas particulier des sociétés qui sortent du groupe fiscalement intégré. A l’occasion d’une question qui lui était posée, l’administration a précisé que lorsqu’une société, qui répond à la définition des PME, sort du groupe de sociétés fiscalement intégrées, elle peut elle-même demander, au cours de l’année N+1, le remboursement de sa créance de crédit d’impôt au titre de l’année N, toutes conditions part ailleurs remplies.

Une PME ? Pour rappel, une PME est une société qui remplit les critères suivants : employer moins de 250 salariés, réaliser un chiffre d’affaires inférieur à 50 M€ (ou avoir un total de bilan inférieur à 43 M€).

Un redressement fiscal. En principe, lorsque l’une des filiales subit un redressement fiscal qui aboutit à un supplément d’impôt c’est la société mère qui est légalement redevable de l’IS pour les sociétés du groupe, et donc du supplément d’impôt mis à la charge de la société filiale.

Une information préalable… Avant l’envoi de l’avis de mise en recouvrement, l’administration doit impérativement adresser à la société mère un courrier l’informant du montant global des impôts, pénalités et intérêts de retard dont elle est redevable.

À noter. L’administration n’est pas tenue d’engager un débat contradictoire avec la société mère concernant le montant des redressements envisagés. Elle doit simplement l’informer des conséquences financières qu’elle devra supporter en tant que société tête de groupe.

… et précise. A l’occasion d’un litige opposant la société mère d’un groupe intégré à l’administration fiscale, le juge a pris soin de rappeler qu’en ce qui concerne les pénalités, le courrier préalable à l’avis de mise en recouvrement doit indiquer, en plus du montant précis desdites pénalités, les modalités de calcul qui ont permis de déterminer ce montant. Dans cette affaire, l’administration n’ayant pas fourni ces précisions à la société mère, les pénalités ont été annulées.

Récemment, le juge a rappelé que, dans le cadre du contrôle d’une société appartenant à un groupe intégré :

• le fait que le document d’information communiqué à la société mère lui soit remis en même temps que l’avis de mise en recouvrement, et non préalablement à celui-ci, n’a aucune incidence sur la régularité de la procédure de contrôle ;
• l’information délivrée à la société mère peut être considérée comme suffisante si le document qui lui a été remis renvoie vers les procédures de rectification qui ont été menées avec les sociétés membres du groupe et contient un tableau chiffré qui en récapitule les conséquences sur le résultat d’ensemble.

Parfois une double information. Il a été jugé qu’une société-mère d’un groupe intégré qui fait l’objet d’un contrôle fiscal doit recevoir une double information : d’abord, en sa qualité de société mère, elle doit être informée des conséquences financières du contrôle sur l’imposition du résultat d’ensemble du groupe dont elle est seule redevable. Ensuite, en sa qualité de société membre du groupe contrôlée, elle doit recevoir l’avis de mis en recouvrement l’informant des conséquences financières du contrôle sur son propre résultat fiscal.

Intégration fiscale : quelle mécanique ?

Déterminer le résultat au niveau des filiales. Dans un 1^er temps, chaque société du groupe (y compris la société mère tête de groupe) détermine son propre résultat fiscal. Ce résultat est calculé dans les conditions de droit commun, sous réserve de règles particulières qui concernent les modalités d'imputation des déficits et des moins-values à long terme :

• les déficits et moins-values nettes à long terme subis par les sociétés du groupe pendant l'intégration, sont pris en compte par la société mère pour la détermination du résultat (ou de la plus-value nette à long terme) d'ensemble et ne peuvent plus être reportés sur leurs propres résultats ;
• inversement, les déficits et moins-values à long terme subis par les sociétés du groupe au titre d'exercices antérieurs à leur entrée dans le groupe ne sont imputables que sur leur bénéfice propre, et non pas sur le résultat d'ensemble.

Procéder à des ajustements. Une fois la somme algébrique des résultats de chaque société effectuée, des ajustements devront être réalisés pour aboutir au résultat d’ensemble. Ces ajustements ont pour objet de neutraliser les effets des opérations entre les sociétés du groupe.

Concrètement. Voici rapidement la liste des principaux ajustements qui doivent être effectués :

• pour la détermination du résultat d'ensemble, les provisions qui ont pour objet des créances, des risques, des dépréciations d’actifs et qui concernent des sociétés intégrées entre elles doivent être neutralisées : déduite au niveau du résultat d’ensemble, elles doivent venir majorer le résultat d’ensemble (les reprises ultérieures de ces dotations seront déductibles du résultat d'ensemble, à condition que les sociétés en cause soient toujours membres du groupe au moment des reprises).
• des retraitements sont aussi susceptibles d’être appliqués au niveau des charges financières ;
• les distributions de dividendes entre sociétés d’un même groupe fiscalement intégrées, de même que les distributions de dividendes entre société non éligibles au régime mère/fille sont neutralisées (et donc exonérées) à hauteur de 99 % de leur montant : seule une quote-part de frais et charges égale à 1 % de ces dividendes reste imposable ;
• le montant des rémunérations (anciens jetons de présence) distribuées par les filiales du groupe qui est, par principe, déductible est réintégré dans le résultat d'ensemble;
• pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2019, la quote-part de frais et charges imposable (au taux de 12 %) au titre des plus-values de vente de titres de participation n'est plus neutralisée pour le calcul du résultat d’ensemble ;
• pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2019, les subventions et abandons de créances consentis entre sociétés membres ne sont plus neutralisés pour le calcul du résultat d’ensemble.

Déterminer le résultat d’ensemble. Une fois ces ajustements effectués, le résultat d’ensemble est imposé : soit il est bénéficiaire et donc soumis à l'IS au taux normal ou au taux réduit, le cas échéant, pour les PME ; soit il est déficitaire, ce déficit constituant alors une charge des exercices suivants, sauf option pour le report en arrière de ce déficit.

Attention. Lorsqu'une filiale cesse de faire partie du groupe intégré ou lorsque le régime de groupe cesse d'être applicable, certains des effets de la neutralisation des opérations internes au groupe peuvent, entre autres conséquences, être remis en cause.

Focus sur les prestations rendues entre sociétés intégrées. Par principe, les prestations rendues entre sociétés (services, vente de stock, etc.) doivent être facturées au prix normal de marché. Jusqu’à présent, il était admis par le juge de l’impôt que ces prestations puissent être facturées pour leur prix de revient. Depuis le 1er janvier 2019, cette position du juge est légalisée. Notez que dans cette hypothèse, ces prestations ne sont pas prises en compte pour la détermination du bénéfice net et ne constituent pas un revenu distribué.

Conseil. Pour éviter toute remise en cause, par l’administration, de la réalité des prestations effectuées, et donc de la déduction des charges facturées en contrepartie de l’exécution de ces prestations, conservez tous les documents de preuve dont vous disposez (convention de prestations de services, factures, échanges de mails, etc.).

Payer des acomptes d’impôt sur les sociétés

4 acomptes. Au cours de l'exercice, vous payez votre IS sous forme de 4 acomptes, chacun des acomptes étant égal au ¼ de l'IS calculé sur le bénéfice de l'exercice précédent. Bien entendu, si le dernier exercice s’est soldé par un déficit, vous n’aurez aucun acompte à verser.

Combien ? En pratique, chacun de vos acomptes correspond à :

• 7 % du bénéfice taxé à 25 %,
• 3,75 % du bénéfice taxé à 15 %.

Quand ? Vos acomptes doivent être versés au plus tard les 15 mars, 15 juin, 15 septembre et 15 décembre de chaque année, selon un ordre qui varie selon la date de clôture de votre exercice :

- Si vous clôturez votre exercice entre le 20 novembre et le 19 février inclus

• 1er acompte : 15 mars,
• 2ème acompte : 15 juin,
• 3ème acompte : 15 septembre,
• 4ème acompte : 15 décembre.

• 1er acompte : 15 juin
• 2ème acompte : 15 septembre
• 3ème acompte : 15 décembre
• 4ème acompte : 15 mars

• 1er acompte : 15 septembre
• 2ème acompte : 15 décembre
• 3ème acompte : 15 mars
• 4ème acompte : 15 juin

• 1er acompte : 15 décembre
• 2ème acompte : 15 mars
• 3ème acompte : 15 juin
• 4ème acompte : 15 septembre

Payer par « voie électronique ». Vous devez obligatoirement payer votre acompte par voie électronique (le non-respect de cette obligation étant sanctionné par une majoration de 0,2 %, avec application d’un montant minimum de 60 €). Connectez-vous sur votre compte personnel sur le site www.impots.gouv.fr pour le paiement en ligne de votre IS ou faites appel aux services de votre expert-comptable qui effectuera pour votre compte les paiements d’IS.

Pour les grandes entreprises. Le montant du dernier acompte trimestriel des grandes entreprises ne peut pas être inférieur à la différence entre :

• 95 % (au lieu de 80 % actuellement) du montant de l’IS estimé au titre de cet exercice et le montant des acomptes déjà versés au titre du même exercice pour les entreprises ayant un chiffre d’affaires (CA) compris entre 250 M€ et 1 Md€ ;
• 98 % (au lieu de 90 % pour les entreprises ayant un CA compris en 1 et 5 Md€ et 98 % pour celles ayant un CA supérieur à 5 Md€) du montant de l’IS estimé au titre de cet exercice et le montant des acomptes déjà versés au titre du même exercice pour les entreprises ayant un CA supérieur à 1 Md€.

Des sanctions… En cas d’insuffisance de versement, il sera fait application de la majoration de 5 % et de l’intérêt de retard (au taux de 0,20 % par mois de retard) calculés sur la différence entre 95 % ou 98 % (dépendant du montant du CA) du montant de l’impôt dû au titre d’un exercice sur le résultat imposé au taux normal de l’IS et 95 % ou 98 % du montant d’IS estimé au titre du même exercice et qui sert de base de calcul au dernier acompte.

…sous condition. Cette « sanction » s’appliquera seulement si la différence est supérieure à 25 % du montant dû et à :

• 8 M€ pour les sociétés dont le CA est supérieur à 1 Md€ ;
• 2 M€ pour les sociétés dont le CA est compris entre 250 M€ et 1 Md€.

Optimiser le montant des acomptes à payer

Plusieurs possibilités s’offrent à vous. Le montant des acomptes est, comme nous l’avons vu, calculé sur la base de l’impôt dû au titre de l’exercice précédent. Mais des évènements au cours de l’exercice peuvent avoir une influence sur le résultat que vous serez susceptible de dégager : pouvez-vous en tenir compte pour « moduler » le montant des acomptes à payer ?

Possibilité n°1. Tout d’abord, n'oubliez pas d'imputer les créances de crédits d'impôt reportables qui n’ont pas pu être imputés en totalité sur le solde de l’impôt sur les sociétés dû au titre du dernier exercice clos (comme par exemple le crédit d'impôt recherche, la créance née du report en arrière des déficits, le crédit d’impôt compétitivité emploi, etc.).

Possibilité 2. Ensuite, vous pouvez suspendre le paiement d'un acompte, ou simplement en réduire le montant, si vous estimez que le montant total des acomptes déjà versés sera égal ou supérieur au montant de l'IS qui sera finalement dû. Cette possibilité, qui est, en pratique, souvent réservée au dernier acompte, doit être maniée avec précaution : s’il s'avère que vous avez indûment minoré le montant des acomptes, les sommes non versées aux échéances prévues seront majorées de 5 % et vous devrez verser des intérêts de retard (calculés au taux de 0,20 % par mois de retard).

Possibilité 3. S'agissant plus particulièrement du 1er acompte, vous êtes autorisé à imputer l'excédent de versement d'IS déterminé à l'occasion de la liquidation de l'impôt dû au titre du dernier exercice clos (plutôt que d'en demander le remboursement). Cela suppose évidemment de connaître, au moment de payer le 1er acompte, le montant de l’IS effectivement dû au titre de votre dernier exercice clos.

Possibilité 4. Toujours en ce qui concerne le 1er acompte, vous devez normalement calculer son montant par référence au résultat de l’avant dernier exercice clos, dans la mesure où le résultat du dernier exercice clos n’est pas nécessairement connu à la date de paiement de 1er acompte. Une régularisation est ensuite effectuée lors du paiement du 2ème acompte. Toutefois, vous pouvez tenir compte du résultat du dernier exercice clos si vous êtes en mesure de le connaître au moment du paiement de l'acompte, plutôt que celui de l'avant-dernier exercice clos, s'il s'avère inférieur. C’est ainsi, notamment, que si votre dernier exercice clos est déficitaire, alors que l’avant-dernier exercice présentait un bénéfice imposable, vous pouvez vous dispenser du versement du 1er acompte.

La première solution : « reporter en avant » vos déficits

Constater le déficit. Par définition, un déficit fiscal suppose que vos charges admises en déduction du résultat fiscal sont plus importantes que vos produits imposables, au titre d’un même exercice. Ce déficit fiscal, constaté par la société, sera mis en réserve : en pratique, vous complétez le tableau n° 2058-A (régime d’imposition normal) ou n° 2033-B (régime d’imposition simplifié) qui permet d’assurer un suivi des déficits constatés par la société. A quoi cela va-t-il servir ?

Imputer le déficit sur les bénéfices futurs. Le déficit que vous constatez au titre d’un exercice viendra s’imputer sur le bénéfice imposable réalisé au titre d’un exercice suivant : ce déficit va donc permettre de générer une économie d’impôt future. Dans l’hypothèse où le bénéfice de l’exercice suivant n’est pas suffisant pour absorber la totalité du déficit reportable, le solde non imputé est à nouveau reportable, sans limitation de durée, jusqu’à épuisement complet. Si d’aventure, au titre de l’exercice suivant, vous constatez encore un déficit fiscal, vous cumulez les déficits constatés au niveau de la société.

Dans certaines limites… Le montant du déficit imputable est, toutefois, plafonné : le déficit que votre société subit au titre d’un exercice sera imputable sur le bénéfice de l’exercice suivant dans la limite de 1 M€, majoré de 50 % de la fraction du bénéfice qui excède ce seuil d’1 M€. L’excédent de déficit qui n’a pu être imputé est alors reportable sur les exercices suivants, sans limitation de durée, mais dans la même limite.

La seconde solution : « reporter en arrière » vos déficits

Un report en arrière ? Vous pouvez aussi choisir d’opter pour le report en arrière du déficit subi par la société : concrètement, vous imputez le déficit subi au titre de votre dernier exercice (que vous venez de clôturer) sur le bénéfice de l’exercice précédent. Comment est-ce possible ?

L’option « carry-back ». Cette imputation fait naître une créance fiscale, qui correspond, en pratique, à l'excédent d'impôt sur les sociétés (IS) que vous avez antérieurement versé. Cette créance fiscale pourra être utilisée pour payer l’IS que vous devrez verser au titre des exercices suivants. A défaut d'imputation possible dans les 5 ans, cette créance fiscale vous est remboursée.

Exemple. Votre société a dégagé un bénéfice fiscal d’un montant de 45 000 € au titre de l’exercice 2016, qui a généré un montant d’IS de 15 000 € (calculé en retenant le taux de 33.33 %). Au titre de l’exercice suivant, vous constatez un déficit de 35 000 €. Opter pour le report en arrière du déficit revient à considérer que vous avez payé trop d’IS au titre de l’exercice 2016 : ce « carry-back » fera donc naître une créance fiscale de 11 666 € (soit 35 000 x 33.33 %). Ce montant servira au paiement d’un IS futur ou sera remboursé dans les 5 ans.

Là encore, dans certains limites… Le montant du déficit reporté en arrière est plafonné à 1 M€. Par ailleurs, la base sur laquelle s'impute le déficit correspond au bénéfice soumis au taux normal de l’IS (25 %), ou au taux réduit spécifique aux PME (15 % appliqué aux 42 500 premiers euros de bénéfices), diminué des distributions prélevées sur ce bénéfice et des bénéfices ayant donné lieu à un impôt payé au moyen de crédits d'impôt ou de réductions d’impôt.

Comment opter ? L'option résulte du dépôt d'un imprimé spécifique n° 2039, que vous devez joindre au relevé de solde d'impôt sur les sociétés de l'exercice au titre duquel vous exercez l'option « carry-back ». Attention : cette option doit être exercée dans le délai de dépôt de la déclaration de résultats de l'exercice au cours duquel le déficit reporté en arrière est constaté (dans les 3 mois de la clôture de l'exercice ou, pour les sociétés clôturant leur exercice au 31 décembre, au plus tard le 2ème jour ouvré qui suit le 1er mai). Vous formalisez, en outre, cette option en complétant, soit la ligne ZL du tableau n° 2058-A, soit la ligne 356 du tableau n° 2033-B (selon le régime d’imposition de votre société).

À noter. Une demande de remboursement de cette créance s’apparente, sur le plan fiscal, à une réclamation contentieuse que l’administration peut ou non accepter. Même si le principe du remboursement est accepté par l’administration, rien ne l’empêchera de remettre en cause le remboursement ultérieurement, le cas échéant. Un accord sur le remboursement d’une créance de carry-back ne constitue pas une prise de position formelle de la part de l’administration fiscale qui lui est opposable.

Techniquement… La garantie qui profite aux contribuables et qui consiste à opposer à l’administration les décisions qu’elle a pu prendre à leur égard (une « prise de position formelle ») ne concerne que les situations qui visent des rehaussements d’impositions antérieures. Or, ce n’est pas le cas du report en arrière d’un déficit qui n’a pas pour effet de modifier la base imposable de l’exercice précédent sur lequel vient s’imputer ce déficit.

Attention. Si le montant de votre bénéfice d’imputation venait à être rectifié par l’administration fiscale et que vous sollicitez le remboursement de votre créance fiscale, vous devez réitérer votre option pour que le calcul de cette créance fiscale se fasse sur la base du bénéfice rectifié. Sinon, le remboursement de la créance fiscale ne pourra se faire qu’à hauteur de l’imputation du déficit sur le bénéfice initialement déclaré, avant rectification.

Report en avant ou report en arrière ?

Privilégier le report en avant ? Le report en avant présente un intérêt par rapport au report en arrière si votre société est assujettie à la contribution sociale de 3.3 % (sont concernées les entreprises qui paient un IS d’un montant supérieur à 763 000 €), voire à la contribution exceptionnelle : le déficit reporté en avant diminuera le montant de l'IS sur lequel sont calculées ces contributions. Le report en avant présente également l'avantage de diminuer la base de calcul des acomptes d'IS à payer au cours de l'exercice.

Privilégier le report en arrière ? Le report en arrière présente l'avantage de réaliser une réelle économie d'IS : en effet, l'utilisation du report en avant suppose la réalisation de bénéfices au titre des exercices ultérieurs, alors que le report en arrière, lui, fait naître une créance fiscale. La constatation de cette créance vous assure de réaliser une économie d’impôt : soit vous l’utilisez pour payer votre IS futur, soit son montant vous sera remboursé. Cette créance fiscale, inscrite à l'actif du bilan de l'entreprise, améliore, en outre, la présentation des comptes de l'entreprise.

Un point d’alerte à connaître. Il arrive qu’à la faveur d’un changement stratégique, une société modifie, voire change d’activité. Un changement d’activité s’analysera, sur le plan fiscal, comme une cessation d’activité suivie d’une création d’une nouvelle activité. Si les règles fiscales permettent d’atténuer les conséquences de ce changement d’activité, il n’en demeure pas moins que, cette situation entraînera pour une société soumise à l’IS une perte de son droit au report des déficits. Dès lors que vous envisagez une restructuration de votre activité ou de votre société, pensez systématiquement à analyser l’utilisation possible de vos déficits restant en report.

Toutefois... Ces conséquences fiscales supposent toutefois un changement d’activité qualifié de « profond » : cela suppose donc que la nouvelle activité n’a plus grand-chose à voir avec l’ancienne. Ce sera le cas, par exemple, en présence de l’abandon d’une activité de production au profit d’une activité de location de locaux, suite à une restructuration, ou en cas de filialisation d’une activité d’une société qui devient une société holding porteuse de titres de participations.

Déclarer votre impôt sur les sociétés : comment et quand ?

Déclarer le résultat de l’exercice. Vous êtes tenu, au titre de chaque exercice, de souscrire une déclaration de résultats n° 2065, accompagnée des annexes comptables et fiscales (appelée communément « liasse fiscale ») : le bilan, le compte de résultat, le tableau des immobilisations, des amortissements, des provisions, le tableau de détermination du résultat fiscal, de suivi des déficits, d’affectation du résultat, etc. Le nombre et l’étendue varient selon que votre société relève du régime normal d’imposition ou est soumise au régime simplifié.

Comment ? Cette déclaration, ainsi que ses annexes, doivent obligatoirement être transmises par voie électronique. En pratique, cet envoi est réalisé par votre cabinet d’expertise comptable en recourant à la télétransmission selon la procédure de transfert des données fiscales et comptables (procédure TDFC).

Quand ? Cette déclaration doit être envoyée à votre service des impôts des entreprises, au plus tard dans les 3 mois de la clôture de votre exercice. Si vous clôturez votre exercice le 31 décembre, vous bénéficiez d'un mois supplémentaire puisque votre déclaration doit être souscrite au plus tard le 2ème jour ouvré qui suit le 1er mai.

Un délai de 15 jours. Notez que, par tolérance, l’administration accorde un délai supplémentaire de 15 jours dans le cadre de la transmission des déclarations par voie électronique, dans le cadre de la procédure EFI-RP (échange de formulaires informatisé) ou de la procédure EDI-TDFC (télédéclaration des résultats par l’intermédiaire de votre expert-comptable).

Payer votre impôt sur les sociétés : comment et quand ?

4 acomptes. Au cours de l'exercice, vous payez votre IS sous forme de 4 acomptes, chacun des acomptes étant égal au ¼ de l'IS calculé sur le bénéfice de l'exercice précédent. En pratique, chacun de vos acomptes correspond à :

• 6,25 % du bénéfice taxé à 25 %,
• 3,75 % du bénéfice taxé à 15 %.

Quand ? Vos acomptes doivent être versés au plus tard les 15 mars, 15 juin, 15 septembre et 15 décembre de chaque année, selon un ordre qui varie en fonction de la date de clôture de votre exercice.

Pour les grandes entreprises.

• les grandes entreprises dont le chiffre d'affaires est supérieur à 250 M€ doivent calculer leur dernier acompte par référence au bénéfice estimé de l'exercice ; ce montant ne pourra pas être inférieur à la différence entre :
  • 95% du montant de l’IS estimé au titre de cet exercice et le montant des acomptes déjà versés au titre du même exercice pour les entreprises ayant un chiffre d’affaires (CA) compris entre 250 M€ et 1 Md€ ;
  • 98% du montant de l’IS estimé au titre de cet exercice et le montant des acomptes déjà versés au titre du même exercice pour les entreprises ayant un CA supérieur à 1 Md€.
• les entreprises soumises à la contribution sociale de 3.3 % sont également tenues au paiement de 4 acomptes de contribution, puis d'une liquidation (aux mêmes dates et selon les mêmes modalités que pour les acomptes et la liquidation de l’IS) ;

Un seuil de chiffre d'affaires Lorsque l’entreprise exerce son activité en France et à l’étranger, et donc réalise un chiffre d’affaires (CA) en France et à l’étranger, le seuil de CA de 250 M€ s’apprécie au regard du seul CA réalisé en France.

1 liquidation. Au plus tard le 15 du 4ème mois qui suit la date de clôture, une fois le résultat fiscal de votre exercice connu, vous régularisez le montant de l'IS dû au titre de l'exercice : vous « liquidez » votre IS en diminuant du montant total à payer les acomptes versés au cours de l'exercice. Soit vous versez un complément d'impôt, soit vous sollicitez le remboursement d'un excédent de versement.

Le cas échéant. Si vous n’avez pas clôturé d’exercice au cours d’une année, votre IS sera établi sur les bénéfices de la période écoulée depuis la fin de la dernière période imposée (dans le cas d'une entreprise nouvelle, depuis le commencement de l’activité) jusqu'au 31 décembre de l'année considérée. Vous devez dans ce cas souscrire une déclaration avant le 2ème jour ouvré suivant le 1er mai de l'année suivante et verser le solde de liquidation le 15 mai au plus tard.

Conseil en cas d'excédent de versement d'IS. Si vous constatez un excédent de versement au titre de l'exercice N, plutôt que d'attendre la liquidation de l'IS dû au titre de N et de solliciter le remboursement de cet excédent, vous êtes autorisé à l'imputer sur le 1er acompte dû au cours de l'exercice N+1, pour autant que vous soyez en mesure d'établir avec exactitude le montant de cet excédent à la date de paiement de cet acompte.

Quel délai pour réclamer la restitution d’un excédent ? La demande de remboursement d’un excédent de versement d’acompte d’IS est soumise à la prescription quadriennale.

Attention. Si vous disposez de crédits ou de réductions d'impôt imputables sur l'IS, n'oubliez pas d'en tenir compte pour minorer le montant à payer. Pensez également à tenir compte, le cas échéant, de votre créance liée au report en arrière des déficits.

Comment payer ? Pour calculer vos acomptes et votre solde d'IS, vous devez utiliser les relevés d'acomptes (déclaration n° 2571) et de solde (déclaration n° 2572), accessibles sur le site www.impots.gouv.fr. Toutes les sociétés soumises à l’IS ont l’obligation de payer leur impôt par voie électronique :

• soit directement à partir de votre espace personnel sur le site www.impots.gouv.fr (procédure EFI) ;
• soit via un intermédiaire agréé, votre expert-comptable par exemple (procédure EDI).

Attention. Tout retard dans le paiement de votre IS (que ce soit un acompte ou le solde à payer) entraînera l’application d’une majoration de 5 % du montant des sommes dont le paiement a ainsi été différé et de l’intérêt de retard au taux de 0,20 % par mois de retard. Une majoration de 0,20% du montrant de la somme due vous sera également appliqué en cas de non-respect de l’obligation de paiement par télérèglement.

Pour les grandes entreprises. En cas d’insuffisance de versement, il sera fait application de la majoration de 5 % et de l’intérêt de retard (au taux de 0,20 % par mois de retard) calculés sur la différence entre 95 % ou 98 % (dépendant du montant du CA) du montant de l’impôt dû au titre d’un exercice sur le résultat imposé au taux normal de l’IS et 95 % ou 98 % du montant d’IS estimé au titre du même exercice et qui sert de base de calcul au dernier acompte.

Mais… Cette « sanction » s’appliquera seulement si la différence est supérieure à 25 % du montant dû et à :

• 8 M€ pour les sociétés dont le CA est supérieur à 1 Md€ ;
• 2 M€ pour les sociétés dont le CA est compris entre 250 M€ et 1 Md€.

Déterminer le résultat fiscal

Du résultat « comptable »… Pour calculer le résultat imposable de votre entreprise, il faut, au préalable, déterminer son résultat comptable, qui va retracer l’ensemble de l’activité de l’exercice : il résultera de la différence entre les différentes recettes de l’entreprise diminuées de ses charges. Ce résultat comptable sera ensuite « retraité » pour calculer le résultat fiscal.

… au résultat « fiscal ». Ce résultat fiscal consiste à retraiter le résultat comptable pour tenir compte de la réglementation fiscale qui déroge à la réglementation comptable. C’est ainsi que certains produits ne sont pas imposables (une reprise de provision antérieurement non déduite sur le plan fiscal par exemple) et certaines charges, admises en déduction pour calculer le résultat comptable, ne sont pas déductibles sur le plan fiscal (certaines provisions, les charges dites somptuaires, l’impôt sur les sociétés lui-même, etc.). Voilà pourquoi il faut « réintégrer » au résultat les charges non déductibles et opérer une « déduction extracomptable » des produits et recettes non imposables. Ce résultat fiscal constituera soit un bénéfice, soit un déficit. S’il s’agit d’un déficit, il est reportable et s’imputera sur les bénéfices des exercices suivants. Il pourra également, sur option, être « reporté en arrière » sur le bénéfice de l’exercice précédent, générant ainsi une créance fiscale que vous pourrez utiliser pour le paiement de l’IS dû au titre des exercices suivants (à défaut d’imputation dans les 5 ans, cette créance sera remboursée).

Calculer votre impôt sur les sociétés (IS)

S’il s’agit d’un bénéfice. La décomposition de ce bénéfice est récapitulée sur la page de garde de la déclaration de résultats n° 2065 : une distinction est ici faite entre le bénéfice soumis au taux normal de l’IS, le bénéfice imposé au taux réduit de 15 % et le montant des produits et plus-values bénéficiant de taux d'imposition préférentiels.

Quel taux d'imposition ? Le taux normal de l’IS est fixé à 25 %. Par exception, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2022, les sociétés qui ont réalisé un chiffre d’affaires qui n’excède pas 10 M€ au cours de l’exercice ou de la période d’imposition, peuvent bénéficier d’un taux réduit d’imposition à 15 % dans la limite de 42 500 € de bénéfice imposable par période de 12 mois.

L’entreprise doit joindre à sa déclaration de résultats :

• un état de la répartition du capital social ;
• et un état de détermination des bénéfices imposés au taux réduit.

Des taux d’imposition spécifiques. Certains produits se voient appliquer des taux d’imposition spécifiques. Il en est ainsi, par exemple, des plus-values de cession de titres de sociétés à prépondérance immobilière cotées détenus depuis au moins deux ans qui sont soumises à l'IS au taux réduit fixé à 19 %.

Pensez aux crédits et réductions d’impôt. Vous avez pu engager, au cours de l’exercice, des dépenses ou réaliser des investissements qui peuvent vous faire bénéficier d’un crédit ou d’une réduction d’impôt. Pensez à en tenir compte au moment de calculer votre IS. Pour mémoire, citons, par exemple :

• le crédit d’impôt pour la formation des dirigeants (qui ne s’applique qu’aux heures de formation effectuées jusqu’au 31 décembre 2024),
• le crédit d’impôt en faveur de l’apprentissage,
• le crédit d’impôt famille,
• le crédit d’impôt recherche et le crédit d’impôt innovation,
• le crédit d’impôt en faveur des métiers d’art,
• la réduction d’impôt au titre du mécénat.

Pensez aussi… Si vous avez opté pour le report en arrière d’un déficit et que vous détenez une créance fiscale à ce titre, pensez à en tenir compte dans le calcul de l’IS.

Pour information. En plus de l'IS proprement dit, une contribution sociale, calculée sur le montant même de l'IS et dont le taux est fixé à 3.3 %, est due par les sociétés dont le montant de l'IS est supérieur à 763 000 €. Sous réserve du respect des conditions requises tenant, notamment, à la libération et à la composition de leur capital, les sociétés qui ont réalisé un chiffre d’affaires (CA) de moins de 7 630 000 € au cours de l’exercice ou de la période d’imposition, ramené, le cas échéant, à 12 mois, échappent complètement à cette contribution.

Des contributions temporaires. Depuis le 1^er janvier 2018, 2 contributions temporaires sont mises en place. Il s’agit :

• de la contribution exceptionnelle : les entreprises, dont le CA annuel dépasse 1 milliard d’€ sont soumises au paiement d’une contribution exceptionnelle calculée sur le montant de l’IS dû au taux de 15 % ;
• de la contribution additionnelle : les entreprises, dont le CA annuel dépasse 3 milliard d’€ sont soumises au paiement d’une contribution exceptionnelle calculée sur le montant de l’IS dû au taux de 15 %.

Vous offrez des chèques cadeaux : provisionnez la charge ?

Un principe. Une entreprise est en droit d’offrir des chèques cadeaux ou des bons d'achat à ses clients. En règle générale, ce chèque va leur être remis à l’occasion d’un achat pour être utilisé ultérieurement.

Une provision ? Parce que ces chèques cadeaux pourront constituer une charge future pour l’entreprise, vous allez pouvoir « provisionner » : cette provision vous permettra, en quelque sorte, d’anticiper la charge probable liée à l’utilisation des chèques cadeaux par vos clients.

À noter. Le montant de la provision pour charges doit être limité au seul coût de revient des articles comptabilisés par la société s’il s’agit d’un chèque-cadeau à valoir sur des ventes ultérieures : il ne doit pas comprendre le montant de votre marge commerciale sur la vente des articles. S’il s’agit d’un remboursement en espèces, la provision doit correspondre à la valeur faciale du chèque-cadeau.

Des conditions. Anticiper cette charge probable revient également à anticiper la déduction fiscale de cette charge : vous pourrez donc diminuer, à due concurrence, le montant de votre résultat soumis à l’impôt sur les bénéfices du montant de cette provision. Mais pour cela, vous devez respecter toutes les conditions imposées par la règlementation fiscale…

Vous offrez des chèques cadeaux : déduire la provision ?

Une provision déductible... Parce que la déduction de cette provision revient à anticiper la déduction fiscale d’une charge simplement probable, de nombreuses conditions doivent être respectées.

… sous conditions de fonds… Pour que cette provision soit déductible des résultats imposables de l’entreprise, il faut qu’elle réponde aux conditions générales suivantes :

• cette provision doit être constituée en vue de faire face à une perte ou une charge elle-même déductible : une perte liée à un défaut de paiement constituera, en elle-même, une perte d’exploitation déductible ;
• la perte ou la charge provisionnée doit être nettement précisée : en clair, vous devez détenir tous les éléments permettant d’identifier la créance correspondante ainsi que son montant que vous devrez évaluer avec une approximation suffisante, sinon avec une méthode statistique ;
• la perte ou la charge provisionnée doit être probable : il n’est pas possible de provisionner un simple défaut de paiement (vous devez avoir de véritables doutes quant à vos chances de recouvrer votre créance), comme il n’est pas possible de provisionner une créance irrécouvrable (dans cette hypothèse, vous constatez directement une perte) ;
• la probabilité de la perte ou de la charge doit résulter d’évènements en cours à la clôture de l’exercice : c’est parce que vous avez eu des alertes en cours d’exercice que vous pourrez effectivement prendre la décision de provisionner cette créance à la clôture de l’exercice ; si l’évènement qui motive cette provision n’intervient qu’après la date de clôture de l’exercice, vous ne pourrez, le cas échéant, provisionner le risque de perte correspondant qu’au titre de l’exercice suivant.

… et sous conditions de forme. Respecter les conditions dites « de fond » ne suffit pas : vous devez également faire attention à ce que les conditions « de forme » soient aussi respectées.

La 1ère… Votre provision doit être régulièrement comptabilisée, apparaitre clairement dans vos comptes : cela suppose donc que la règlementation comptable soit elle-même respectée. Il faut, à cet égard, rappeler qu’au plan comptable, s’agissant des provisions pour risque et charge, une provision s’analyse comme un passif lui-même défini comme une obligation de l’entreprise à l’égard d’un tiers dont il est probable qu’elle va provoquer une sortie de ressources au bénéficie de ce tiers, sans contrepartie (au moins équivalente) attendue de ce tiers.

La 2ème … Votre provision doit être reportée sur le tableau des provisions, qu’il faut joindre en annexe à votre déclaration de résultats.

Sanction. Si vous ne remplissez pas correctement le tableau des provisions, vous vous exposez à une amende fixée, en principe, à 5% des montants non déclarés pour l’exercice concerné. Ce taux est ramené à 1 % si les sommes correspondantes sont déductibles.

Provision pour dépréciation de fonds de commerce : un test préalable !

Une provision. Si vous estimez que votre fonds de commerce a pu perdre de sa valeur, vous avez la possibilité, toutes conditions remplies, de constituer (et donc de déduire de votre résultat soumis à l’impôt) une provision pour dépréciation de fonds de commerce.

Mais. Vous ne pouvez constituer une telle provision que s’il apparaît, lors de la clôture de votre exercice comptable, que la valeur actuelle de votre fonds (c’est-à-dire la valeur la plus élevée entre la valeur vénale et la valeur d’usage) est inférieure à sa valeur comptable.

Un test de dépréciation. Pour comparer ces 2 valeurs (valeur actuelle et valeur comptable), et donc pour savoir s’il est possible de constituer une provision, vous devrez réaliser un test : le test de dépréciation.

Des indices…Ce test de dépréciation doit, en principe, être réalisé à la clôture de chaque exercice, dès lors que des indices internes ou externes vous laissent supposer l’existence d’une perte de valeur. Toutefois, ce test peut tout à fait être réalisé avant la clôture de l’exercice : dans cette hypothèse, si vous constatez une perte de valeur en cours d’exercice, veillez à ce qu’elle soit toujours caractérisée au moment de la clôture, donc au moment de la constitution de la provision.

…internes…La perte de valeur peut résulter d’indices internes : changements importants comme les restructurations d'activité, insuffisance de performances rapport aux prévisions, etc.

…ou externes. La perte de valeur peut aussi résulter d’indices externes comme des changements importants dans l'environnement technique, économique ou juridique, etc. Cela sera par exemple le cas d’un commerce, situé initialement dans une zone marchande qui, peu à peu, voit les autres commerces disparaître entraînant une baisse de fréquentation et donc, une baisse de son chiffre d’affaires.

Un résultat. Si le test de dépréciation fait apparaître un écart significatif entre la valeur actuelle de votre fonds de commerce et sa valeur comptable, la dépréciation devra être constatée en comptabilité, par voie de provision. Dès lors, toutes conditions par ailleurs remplies, cette provision pourra être déduite du résultat imposable de l’entreprise.

Une dépréciation qui porte sur l’ensemble du fonds

Une dépréciation de l’ensemble du fonds de commerce. La perte de valeur d’un fonds de commerce ne peut être constatée que par voie de provision : si l’entreprise a constaté à tort un amortissement du fonds au lieu de constituer une provision pour dépréciation, elle est reconnue avoir pris une décision de gestion qui lui est opposable. En clair, elle ne pourra pas réparer son erreur et constituer une provision a posteriori.

Des conditions. Pour pouvoir déduire cette provision, l’entreprise devra respecter les conditions suivantes :

• la dépréciation doit être effectivement comptabilisée ;
• la valeur du fonds de commerce doit figurer à l’actif du bilan de l’entreprise, c’est-à-dire que la déduction d’une provision pour dépréciation ne sera admise que pour les fonds de commerce qui ont été achetés : la provision constituée dans le cadre d’un fonds de commerce créé par l’exploitant ne sera pas déductible ;
• le fonds doit avoir subi une dépréciation effective par rapport à son prix d’achat : cette dépréciation peut résulter, par exemple, d’une diminution non négligeable du chiffre d’affaires de l’entreprise ;
• la dépréciation doit affecter l’ensemble du fonds de commerce et pas seulement certains éléments.

À noter. Dans les situations suivantes, le juge de l’impôt a considéré que le fonds de commerce n’avait pas subi de dépréciation effective :

• faible diminution des bénéfices ;
• mise en location-gérance du fonds de commerce ;
• fermeture de l’un des magasins d’une entreprise de vente au détail ;
• non renouvellement d’un bail commercial ;
• démission de la majorité des salariés ;
• abandon d’une marque ;
• diminution de chiffres d’affaires de 30 % accompagnée d’un résultat net en augmentation de plus de 145 %.

Une tolérance. Il est possible d'amortir comptablement les fonds commerciaux ayant une durée d'utilisation limitée et les fonds de commerce acquis par les petites entreprises. Toutefois, les amortissements ainsi comptabilisés ne sont pas fiscalement déductibles du résultat imposable de l'entreprise. Par dérogation, pour les fonds acquis (dans le cadre d’une opération de vente, d’apport, de fusion, etc.) entre le 1er janvier 2022 et le 31 décembre 2025, cet amortissement comptable sera admis en déduction du résultat imposable de l'entreprise. Cette tolérance s’applique aussi à la fraction résiduelle des fonds acquis par les entreprises artisanales.

Un traitement particulier. Dans le cadre de cette tolérance, les règles relatives aux provisions pour dépréciation de fonds de commerce font l’objet d’aménagements.

Une dépréciation qui porte sur des éléments isolés

En principe, la provision pour dépréciation de fonds de commerce ne peut être constituée et déduite qu’en cas de perte de valeur de l’ensemble du fonds.

Mais. Le juge de l’impôt admet fréquemment qu’une telle provision puisse être constituée et déduite pour constater la dépréciation d’un ou plusieurs éléments isolés du fonds.

Attention. Cette possibilité suppose cependant que les éléments concernés puissent être effectivement dissociables du fonds de commerce dans son ensemble et réellement individualisables à l’actif du bilan : cela ne pose a priori aucune difficulté lorsqu’il est question du droit au bail, par exemple, ou encore d’une licence de transport. À l’inverse, les choses peuvent se compliquer lorsqu’il est question des éléments représentatifs de la clientèle attachée au fonds (comme le fichier clientèle par exemple).

Une appréciation au cas par cas. Dans une telle hypothèse, l’administration examinera chaque situation au cas par cas afin de déterminer si l’élément ayant perdu de la valeur est suffisamment individualisé pour permettre la constitution, et la déduction corrélative, d’une provision. En cas d’incertitude, n’hésitez pas à vous rapprocher de votre conseil habituel.